FG München, Urteil vom 22.10.2014 - 4 K 847/13
Fundstelle
openJur 2014, 26090
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Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand

Die Beteiligten streiten darüber, ob der Beklagte dem Kläger bei der Festsetzung der Erbschaftsteuer die Steuerbefreiung für den Wert des ererbten Wohnhauses als sog. Familienheim zu Recht versagt hat.

Die am 8. Juli 2011 verstorbene M (im Weiteren Erblasserin genannt) wurde laut Erbschein des Amtsgerichts S vom 27. Oktober 2011 von ihrem Sohn, dem Kläger im vorliegenden Verfahren, allein beerbt. Der Nachlass umfasste u.a. Kapitalvermögen im Wert von 404.016 € sowie das von der Erblasserin bis zu ihrem Tod selbst bewohnte Haus in A, …weg 8. Der Kläger selbst bewohnte zu diesem Zeitpunkt das Haus in A, …weg 5. Das auf dem 662 m2 großen Grundstück stehende Wohnhaus der Erblasserin stammte aus dem Jahr 1955 und verfügte nur über eine Wohnfläche von 50 m2. Der auf Ersuchen des Beklagten durch Bescheid vom 11. Juli 2012 des Finanzamts S festgestellte Grundbesitzwert belief sich auf 255.717 €. Mit Erbschaftsteuerbescheid vom 6. August 2012 setzte der Beklagte gegen den Kläger wegen des Erwerbs Erbschaftsteuer in Höhe von 27.247 € fest. Der Beklagte legte der Steuerfestsetzung einen Wert des Erwerbs von 647.781 € zugrunde, der auch den o.g. Grundbesitzwert umfasste. Nach Abzug des persönlichen Freibetrags von 400.000 € ergab sich ein auf volle Hundert Euro gerundeter steuerpflichtiger Erwerb von 247.700 €, auf den der Beklagte den nach Steuerklasse I vorgesehenen Steuersatz von 11% anwendete.

Mit Schreiben vom 21. August 2012 legte der Kläger hiergegen mit der Begründung Einspruch ein, dass ihm für das ererbte Grundvermögen die Steuervergünstigung als selbst zu Wohnzwecken bestimmtes Familienheim zustünde. Er hätte beabsichtigt, das Haus seiner verstorbenen Mutter selbst zu bewohnen, wäre jedoch wegen dessen maroden und praktisch unbewohnbaren Bauzustands hieran gehindert gewesen. Zwischenzeitlich hätte er das Haus abreißen lassen, was unausweichlich gewesen wäre, und würde einen Neubau erstellen, den er schließlich selbst zu Wohnzwecken zu nutzen beabsichtige. Nachdem das Finanzamt S auf den Einspruch des Klägers hin den Grundbesitzwert des ererbten Anwesens mit geändertem Feststellungsbescheid vom 12. September 2012 auf 245.336 € herabgesetzt hatte, verminderte der Beklagte in der Folge die Erbschaftsteuer des Klägers durch Erbschaftsteuerbescheid vom 26. Oktober 2012 auf 26.114 €. Dem lag noch ein Wert des Erwerbs von 637.400 € zugrunde. Die Änderung der Steuer beruhte ausschließlich auf dem geänderten Grundbesitzwert. In der Sache blieb der Einspruch des Klägers erfolglos. Der Beklagte setzte die Erbschaftsteuer des Klägers in der Einspruchsentscheidung vom 20. Februar 2013 hinsichtlich der Frage der Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung erstmals vorläufig fest, wies jedoch den Einspruch als unbegründet zurück.

Hiergegen richtet sich die mit Schriftsatz vom 19. März 2013 erhobene Klage, die der Kläger im Wesentlichen wie folgt begründet:

Der klagegegenständliche Erbschaftsteuerbescheid sei rechtswidrig, weil ihm für das ererbte Wohnhaus die Steuervergünstigung als Familienheim zu gewähren sei. Die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung seien erfüllt, weil die Erblasserin bis zu ihrem Tod in diesem Haus gelebt habe und er auch beabsichtigt habe, dieses zu eigenen Wohnzwecken zu nutzen. Hieran sei er lediglich wegen des maroden Bauzustands des Gebäudes gehindert worden. Das über 50 Jahre alte Gebäude sei praktisch unbewohnbar gewesen, der Keller wegen Feuchtigkeit nicht benutzbar. Der schlechte bauliche Zustand erkläre sich aus dem Umstand, dass seine zuletzt hochbetagte Mutter zu ihren Lebzeiten keine Renovierungsmaßnahmen zugelassen habe. Eine Dachsanierung unter Aufstockung des Hauses sei aus statischen Gründen nicht möglich gewesen. Infolgedessen sei dem Kläger nur die Möglichkeit geblieben, das Gebäude abreißen zu lassen und das Grundstück mit einem verständlicherweise größeren Gebäude als bisher neu zu bebauen. Da er den Neubau schließlich selbst bewohnen werde, stehe ihm die Steuervergünstigung als Familienheim zu. Der Abriss eines baufälligen Hauses mit anschließender Erstellung eines Neubaus sei schließlich mit der Generalsanierung unter Entkernung eines Bestandsbaus vergleichbar. In beiden Fällen könne das ererbte Gebäude nicht übergangslos bewohnt werden. Der Grundbesitzwert des bebauten Grundstücks sei deshalb von der Besteuerung auszunehmen; jedenfalls sei wenigstens der reine Bodenwert von 225.080 € von der Erbschaftsteuer zu befreien.

Der Kläger beantragt,den Erbschaftsteuerbescheid vom 26. Oktober 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20. Februar 2013 dahingehend zu ändern, dass die Erbschaftsteuer des Klägers auf   0,- €, hilfsweise auf 862,40 € herabgesetzt wird.

Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.

Nach seiner Ansicht stehe dem Kläger die Steuervergünstigung für ein ererbtes Familienheim nicht zu. Diese sei ausschließlich an den Fortbestand des „alten“ Wohnhauses gekoppelt. Dies werde auch daraus ersichtlich, dass die Steuervergünstigung rückwirkend entfalle, wenn die Selbstnutzung durch den erbschaftsteuerrechtlichen Erwerber beendet wird.

Mit Schriftsatz vom 20. Oktober 2014 reichte der Kläger zum Nachweis des baulichen Zustands des ererbten Gebäudes ein Schreiben des Bauunternehmens B vom 15. März 2012 sowie eine Bescheinigung der Fa. L vom 30. September 2013 bei Gericht ein. Im Termin zur mündlichen Verhandlung reichte die Prozessbevollmächtigte des Klägers erstmalig einen Rechnungsbeleg für die seinerzeitigen Abbruchkosten des Hauses über einen Betrag von 6.902 € ein und vertrat die Rechtsansicht, dass es sich hierbei um eine die steuerrechtliche Bemessungsgrundlage mindernde Nachlassverbindlichkeit handle.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird gemäß § 105 Abs. 3 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) auf die Schriftsätze der Beteiligten, insbesondere den Schriftsatz des Klägers vom 20. Oktober 2014 sowie dessen Anlagen, auf die den Kläger betreffende Behördenakte, und auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 22. Oktober 2014 Bezug genommen.

Gründe

1.) Die fristgerecht erhobene, und auch im Übrigen zulässige Klage ist unbegründet.

a) Gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der auf den Streitfall anzuwendenden Fassung (ErbStG) bleibt u.a. der erbschaftsteuerrechtliche Erwerb des Eigentums an einem im Inland belegenen bebauten Grundstück durch Kinder des Erblassers im Sinne der Vorschrift des § 15 Abs. 1 Steuerklasse I Nr. 2 ErbStG von der Erbschaftsteuer befreit, soweit der Erblasser darin bis zum Erbfall eine Wohnung zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat oder bei der er aus zwingenden Gründen an einer Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken gehindert war. Weitere Voraussetzung der Steuerbefreiung nach dieser Vorschrift ist, dass die Wohnung zum einen beim Erwerber unverzüglich zur Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken bestimmt ist (Familienheim) und zum anderen deren Fläche die Größe von 200 Quadratmeter nicht übersteigt. Die Steuerbefreiung fällt mit Wirkung für die Vergangenheit weg, wenn der Erwerber das Familienheim innerhalb von zehn Jahren nach dem Erwerb nicht mehr zu Wohnzwecken selbst nutzt, es sei denn, er ist aus zwingenden Gründen an einer Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken gehindert (§ 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 5 ErbStG).

b) Der Beklagte hat zu Recht den Grundbesitzwert des bebauten Grundstücks … in die Bemessungsgrundlage der Erbschaftsteuer des Klägers mit einbezogen. Die bezeichneten tatbestandlichen Voraussetzungen für die Gewährung der Steuervergünstigung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG liegen im Streitfall nicht vor.

Da sich der Kläger zeitnah nach dem erbschaftsteuerrechtlichen Erwerb aufgrund des – unstreitig – schlechten baulichen Zustands des ererbten Anwesens entschlossen hatte, das Wohnhaus der Erblasserin abreißen zu lassen und auf dem Grundstück einen Neubau zu errichten, fehlt es im Streitfall schon am Tatbestandsmerkmal der unverzüglichen Bestimmung zur Nutzung zu eigenen Wohnzwecken. Die nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG erforderliche unverzügliche Bestimmung zur Selbstnutzung durch den Erwerber bedeutet, dass er die vom Erblasser zuvor bewohnte Wohnung nunmehr selbst bewohnen muss. Die unverzügliche Bestimmung zur Selbstnutzung erfordert als Nachweis dieser inneren Tatsache die alsbaldige tatsächliche Nutzung durch den Erwerber (Viskorf in Viskorf/Knobel/Schuck/Wälzholz ErbStG 4. Auflage 2012, § 13 Rdn. 73; Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher ErbStG § 13 Tz. 70). Das Merkmal „unverzüglich“ ist dabei – ähnlich der zivilrechtlichen Legaldefinition in § 121 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuches – im Sinne eines Handelns ohne schuldhaftes Zögern zu verstehen (vgl. Kobor in Fischer/Jüptner/Pahlke/Wachter ErbStG 5. Auflage 2014, § 13 Rz. 37; Jülicher a.a.O.). Der Senat teilt insoweit die Meinung von Teilen der Literatur, die es in diesem Zusammenhang als unschädlich betrachtet, wenn der erbschaftsteuerrechtliche Erwerber zunächst eine umfassende Sanierung bzw. Renovierung des Gebäudes vornimmt und sich der Beginn der Selbstnutzung hierdurch verzögert (vgl. Schmitt in Tiedtke ErbStG 2009, § 13 Rn. 152; Jülicher a.a.O.; Wilms/Jochum ErbStG § 13 Rdn. 83).

Von einer Bestimmung zur Selbstnutzung kann jedoch nicht mehr gesprochen werden, wenn eine solche durch die vollständige Beseitigung des Bestandsbaues überhaupt nicht mehr stattfinden kann. Der sich gegebenenfalls anschließende Bezug des auf dem ererbten Grundstück erstellten Neubaues zum Zweck der Selbstnutzung zu Wohnzwecken durch den Erwerber ist nicht mit der gesetzlich vorgesehenen Nutzung des ursprünglichen Wohngebäudes vergleichbar. Entgegen der Rechtsansicht des Klägers ist eine – steuerrechtlich noch als unschädlich zu betrachtende – Sanierung oder Renovierung der Immobilie von der Errichtung eines Neubaues nach Abriss des Bestandsgebäudes zu unterscheiden. Die vollständige physische Beseitigung des bisherigen „Familienheims“ hat nach dem Zweck der gesetzlichen Regelung den Verlust der für den Fall der Selbstnutzung durch den Erwerber vorgesehenen Steuervergünstigung zur Folge. Nach den Motiven des Gesetzgebers sollte die begrenzte Freistellung für Kinder – ähnlich wie die Regelung zur Steuerfreistellung von Wohneigentum für Ehegatten nach § 13 Abs. 1 Nr. 4b ErbStG – unter anderem dem Schutz des gemeinsamen familiären Lebensraums dienen. Das Familiengebrauchsvermögen soll hierdurch krisenfest erhalten werden. Den in Hausgemeinschaft mit den Eltern lebenden Kindern oder auch den Kindern, die unverzüglich nach dem Erwerb das Familienheim selbst zu Wohnzwecken nutzen, soll erspart werden, zur Tilgung der Erbschaftsteuerverpflichtungen das ererbte Familienheim veräußern zu müssen (vgl. Bundestags-Drucksache 16/11107 vom 26. November 2008 zu § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG). Hieraus wird deutlich, dass die Steuervergünstigung an den physischen Fortbestand der ererbten Immobilie geknüpft ist. Wird das vom Erblasser bewohnte Gebäude beseitigt, so kann zumindest dieses nicht mehr durch den Erwerber selbst genutzt werden. Der Neubau eines Gebäudes ist nicht etwa mit der Modernisierung, Sanierung oder Renovierung eines Altbaus gleichzusetzen. Wird die ererbte Immobilie beseitigt, um einem Neubau Platz zu machen, so handelt es sich auch nach dem allgemeinen Wirtschaftsverständnis nicht mehr im wesentlichen um den ursprünglichen Nachlassgegenstand sondern um eine anderweitige Verwendung des Nachlassvermögens. Von der Fortsetzung der bisherigen Nutzung kann deshalb nicht die Rede sein. Abgesehen davon räumt der Kläger ja auch ein, dass der Neubau – durchaus verständlicherweise – eine erheblich größere Wohnfläche als das frühere Haus aufweist, was ihn gleichfalls demgegenüber als ein sogenanntes Aliud kennzeichnet.

In diesem Zusammenhang ist es unerheblich, ob der Abriss des bisherigen Gebäudes aus bautechnischen, ökonomischen, ökologischen oder sonstigen wichtigen Gründen für den Erwerber unvermeidbar gewesen ist. Ob im Einzelfall ein zwingender Grund vorliegt, der den Erwerber an der Selbstnutzung der ererbten Wohnung hindert, hat in erster Linie Bedeutung im Zusammenhang mit einer vorzeitigen Beendigung dieser Nutzung im Sinne des § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 5 ErbStG. Der Erwerber muss danach das Familienheim während der ersten zehn Jahre nach dem Erwerb zu eigenen Wohnzwecken selbst nutzen, damit ihm die Steuerbefreiung erhalten bleibt (vgl. Meincke ErbStG 16. Auflage 2012, § 13 Rdn. 26); anderenfalls entfällt die Steuervergünstigung rückwirkend, es sei denn, er ist infolge eines zwingenden objektiven Grundes an der eigenen Nutzung gehindert. Über den Wortlaut der Vorschrift des § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 5 ErbStG hinaus kann eine Ausnahme vom Erfordernis der Selbstnutzung durch den Erwerber auch von Anfang an vorliegen, wenn der zwingende Hinderungsgrund in der Person des Erwerbers nicht erst nachträglich eintritt sondern bereits im Zeitpunkt des erbschaftsteuerrechtlichen Erwerbs gegeben ist.

Der infolge der angegebenen Baufälligkeit des Wohnhauses erfolgte Abriss stellt jedoch keinen zwingenden objektiven Ausnahmegrund dar. Nach den Motiven des Gesetzgebers liegt ein solcher beispielsweise im Fall des Todes der die Selbstnutzung beabsichtigenden Person oder ihrer Pflegebedürftigkeit, die ihr das selbständige Führen eines Haushalts in dem erworbenen Familienheim unmöglich macht, vor (vgl. Bundestags-Drucksache 16/11107 vom 26. November 2008, a.a.O.). Hieraus ist ersichtlich, dass auch über die beispielhaft genannten zwingenden Hinderungsgründe hinaus weitere Ausnahmen vom Grundsatz in Betracht kommen können. Aus dem Charakter der bezeichneten Hinderungsgründe wird jedoch deutlich, dass es sich um solche zwingenden Hinderungsgründe handeln muss, die letztlich in der Person des potentiellen Selbstnutzers – hier: des Erwerbers – liegen. Demnach kann im Streitfall dahingestellt bleiben, welche anderweitigen objektiven Hinderungsgründe im Allgemeinen für die Anwendbarkeit der Vorschrift des § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 5 Halbsatz 2 ErbStG ausreichen. Wenn aufgrund der äußeren Gegebenheiten unabhängig von der Person des Erwerbers eine Nutzung der ererbten Wohnung – wie im Streitfall infolge der Beseitigung des Hauses – faktisch ausgeschlossen ist, kann eine Ausnahme vom Grundsatz der unverzüglichen Bestimmung zur Selbstnutzung nicht angenommen werden. Deshalb kann die im Übrigen durch Vorlage der Schreiben der Fa. B und der Fa. L glaubhaft gemachte Behauptung des Klägers, der marode Zustand des Hauses habe ihn gezwungenermaßen zur Abrissmaßnahme veranlasst, als wahr unterstellt werden.

Die nachträglich im Termin zur mündlichen Verhandlung vom Kläger als die Erbschaftsteuer mindernd geltend gemachten Kosten von 6.902 € für den Abbruch des früheren Gebäudes führen nicht zu einer Herabsetzung der klagegegenständlichen Erbschaftsteuer. Ungeachtet der Frage, dass derartige Aufwendungen eventuell im Rahmen des Verfahrens über die Feststellung des Grundbesitzwerts berücksichtigt werden hätten können, haben sie jedenfalls keinen Einfluss auf die Höhe der Erbschaftsteuer. Von dem Wert des Erwerbs sind gemäß § 10 Abs. 5 Nr. 1 bis 3 ErbStG in dem dort genannten Umfang nur die vom Erblasser herrührenden Schulden, die Verbindlichkeiten des erbschaftsteuerrechtlichen Erwerbers aus erbrechtlichen Ansprüchen (Vermächtnis, Auflage, Pflichtteil etc.) sowie die Bestattungskosten, Grabpflegekosten und sonstigen mit der Abwicklung, Regelung oder Verteilung des Nachlasses bzw. mit der Erlangung des Erwerbs unmittelbar zusammenhängenden Kosten abzugsfähig. Die Abbruchkosten für das Haus beruhen jedoch nicht unmittelbar auf dem Erwerb sondern auf der – wirtschaftlich vermutlich sinnvollen – Entscheidung des Klägers, einen Neubau der kostenintensiveren Sanierung des Bestandsbaues vorgezogen zu haben. Die hierfür konkret entstandenen Aufwendungen sind weder zwangsläufig entstanden noch unmittelbar durch den Erbfall veranlasst gewesen. Die genannten Aufwendungen sind deshalb keine Nachlassverbindlichkeiten im dargestellten Sinne.

2.) Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.