FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 04.11.2015 - 7 K 7189/15
Fundstelle
openJur 2016, 1978
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Wer die Differenzbesteuerung gemäß § 25a UStG in Anspruch nehmen will, trägt die Feststellungslast dafür, dass sein Vorlieferant die Voraussetzungen des § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 UStG erfüllt.

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger zu 81 % und dem Beklagten zu 19 % auferlegt.

Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung gegen Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe der dem Kläger zu erstattenden außergerichtlichen Aufwendungen abwenden, wenn nicht der Kläger zuvor Sicherheit in gleicher Höhe geleistet hat.

Tatbestand

Die Beteiligten streiten darum, ob der Kläger hinsichtlich der von ihm erklärten Umsätze aus Differenzbesteuerung gemäß § 25a Umsatzsteuergesetz -UStG- die dafür erforderlichen Voraussetzungen nachgewiesen hat, insbesondere, ob sein angeblicher Lieferant für die Lieferungen i.S. des § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 UStG Umsatzsteuer nicht geschuldet oder die Differenzbesteuerung vorgenommen hat.

Der Kläger handelte in den Streitjahren u.a. mit wertvollen Weinen. Nach Nettoumsätzen in Höhe von ca. 75.000,- € in 2009 erzielte der Kläger daraus in den beiden Folgejahren Umsätze von ca. 1 Mio. €.

Für einen Teil der in 2009 erworbenen Weine verfügt der Kläger nicht über Eingangsrechnungen, sondern lediglich über Quittungen, aus denen ein Aussteller nicht erkennbar ist. Dies betrifft Weineinkäufe mit einem Bruttobetrag von 69.825,- €. Diese Weine veräußerte der Kläger weiter und unterwarf den Veräußerungserlös nur insoweit der Umsatzsteuer, als er den Betrag von 69.825,- € überstieg. In 2010 buchte der Kläger Weinverkäufe im Inland über 352,- € brutto unter „Umsatzsteuer 0 %“, offenbar, weil er davon ausging, insoweit keine Handelsspanne erzielt zu haben, die Umsatzsteuer auslösen würde.

Am 19.07.2010 reichte der Kläger seine Umsatzsteuererklärung 2009 beim Beklagten ein, in der er u.a. Umsätze in Höhe von 104.246,- € zum Steuersatz von 0% erklärte. Auf telefonische Nachfrage des Beklagten teilte der Kläger mit, dass es sich insoweit um steuerfreie Umsätze handele. Daraufhin setzte der Beklagte am 23.08.2010 die Umsatzsteuer erklärungsgemäß und endgültig auf 644,86 € fest.

Am 22.07.2011 reichte der Kläger seine Umsatzsteuererklärung 2010 beim Beklagten ein, der dieser am 09.08.2011 zustimmte.

Vom 23.08.2011 bis 11.05.2012 führte das Finanzamt B… im Auftrag des Beklagten beim Kläger eine Umsatzsteuersonderprüfung für die Streitjahre durch. Der Prüfer traf eine Vielzahl von Feststellungen, u.a., dass die Voraussetzungen für eine Differenzbesteuerung nach § 25a UStG in den Streitjahren nicht gegeben gewesen seien. Aus diesen Feststellungen ergaben sich Erhöhungen der Umsätze zum Regelsteuersatz von 58.676,47 € in 2009 und 259,80 € (wohl Zahlendreher, denn 295,80 € entsprechen dem Nettobetrag aus 352,- €) in 2010 (Tz 13 e und h des Prüfungsberichts). Der Prüfer hielt auch in seinem Ergänzungsbericht vom 09.07.2012 an den vorgenannten Feststellungen fest.

Ausgehend von dem Ergänzungsbericht erließ der Beklagte am 01.08.2012 nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 Abgabenordnung -AO- bzw. § 164 Abs. 2 AO geänderte Umsatzsteuerfestsetzungen 2009 und 2010, mit denen er die Umsatzsteuer auf 14.622,16 € für 2009 (Nachzahlung 13.977,30 €) und ./. 4.665,20 € für 2010 (Nachzahlung 5.280,49 €) festsetzte.

Am 16.08.2012 beantragte der Kläger die Aussetzung der Vollziehung. Am 04.09.2012 reichte er eine Einspruchsbegründung beim Beklagten ein. Dieser behandelte den Schriftsatz vom 04.09.2012 als Einspruch. Der Kläger trug vor, die in Tz 13 e erfassten Umsätze in Jahr 2009 mit Waren getätigt zu haben, die er am 08. und 24.10.2009 sowie 20.12.2009 in C… privat eingekauft habe. Auch die in Tz 13 h für 2010 erfassten Umsätze beruhten auf privat erworbener Ware. Die Umsätze seien daher zu Recht der Differenzbesteuerung unterworfen worden. Der Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 12.11.2012 als unbegründet zurück.

Am 28.11.2012 hat der Kläger Klage erhoben, die zunächst unter dem Az. 7 K 7323/12 geführt wurde.

Nach Klageerhebung hat der erkennende Senat mit Beschluss vom 18.02.2013 7 V 7324/12 dem Kläger teilweise Aussetzung der Vollziehung gewährt. Dem folgend hat der Beklagte mit Bescheid vom 03.04.2013 die Umsatzsteuer 2010 auf ./. 7.405,19 € herabgesetzt. Nach dem Nachreichen weiterer Ausfuhrbelege hat der Beklagte am 16.05.2013 die Umsatzsteuer 2010 auf ./. 7.941,56 € herabgesetzt, womit der Komplex „Ausfuhrlieferungen“ erledigt war.

Der Kläger macht geltend, der Beklagte versage zu Unrecht die Differenzbesteuerung nach § 25a UStG. Er, der Kläger, habe die Ware jeweils von einem D… an dessen damaliger Privatanschrift E…-Straße in C…, einer Haushälfte in einer gutbürgerlichen Wohnsiedlung, abgeholt und bar bezahlt. In einigen wenigen Fällen sei ihm der Wein auch durch einen Boten des D… namens F…, der in einem Mietwagen angereist sei, geliefert worden. Auch in diesen Fällen habe er, der Kläger, bei Lieferung bar bezahlt. Der Kontakt zu D… sei aufgrund eines Angebots bei Ebay entstanden, wobei D… den Status eines privaten Verkäufers gehabt habe. Die Geschäfte seien allerdings aus Kostengründen nicht über Ebay abgewickelt worden. Die Durchführung der Lieferung könne die Zeugin G… bestätigen. Er verweise ferner auf eine Email-Konversation aus dem Juli 2012 (Bl. 161 Gerichtsakte -GA-). Es handele sich um Weinraritäten, die im gängigen Handel nicht mehr zu finden seien. Private Weinbestände dieses Umfangs seien nicht ungewöhnlich und z.T. aus gesundheitlichen Gründen auf den Markt gekommen. Aufgrund der Gesamtumstände sei er davon ausgegangen, dass es sich bei D… nur um einen Privatmann und damit bei dessen Lieferungen nicht um steuerpflichtige Lieferungen gehandelt habe. Wenn ihm, dem Kläger, nunmehr vorgehalten werde, dass D… Unternehmer gewesen sei, müsse geklärt werden, warum D… ihm keine Rechnungen erteilt habe. Diese seien beizuziehen. Da es sich um Weine des Jahrgangs 1982 gehandelt habe, sei davon auszugehen, dass  diese in 1985 gekauft worden seien. Bei solchen Zeitabläufen sei nicht zu erwarten gewesen, dass der Verkäufer noch über Einkaufsquittungen oder –rechnungen verfüge. Ferner sei zu berücksichtigen, dass seine (des Klägers) Kunden aufgrund der ihnen erteilten Rechnungen keine Vorsteuer hätten abziehen können, da eine solche darin nicht ausgewiesen worden sei. Schließlich sei es in diesem Bereich des Weinhandels üblich, dass Weine differenzbesteuert gehandelt würden.

Der Kläger beantragt,abweichend vom Umsatzsteuerbescheid 2009 vom 01.08.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12.11.2012 und vom Umsatzsteuerbescheid 2010 vom 16.05.2013 die Umsatzsteuer nach um 58.676,47 € in 2009 und 259,80 € in 2010 geminderten Umsätzen zum Regelsteuersatz festzusetzen.

Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.

Er hält die Klage, soweit er ihr noch nicht abgeholfen hat, für unbegründet. D… sei ausweislich der Auskünfte des Finanzamts H… Unternehmer gewesen und habe die an den Kläger bewirkten Weinlieferungen im Rahmen seines Unternehmens erbracht. Daher scheide für die vom Kläger bewirkten Lieferungen nach § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 UStG die Anwendung der Differenzbesteuerung nach § 25a UStG aus. Die Unternehmereigenschaft ergebe sich schon aus den mit dem Kläger abgewickelten Geschäften, die sich als mindestens drei Verkaufstermine innerhalb von gut drei Monaten mit dem Absatz von 66 Flaschen für ca. 68.000,- € darstellten. Überdies habe der Kläger nach den von ihm erstellten Eigenbelegen in 2011 von D… 239 Flaschen Wein zu einem Gesamtpreis von 583.560,- € bezogen.

Mit Verfügung vom 15.07.2013 hat das Gericht den Kläger unter Setzung einer Ausschlussfrist gemäß § 79b Abs. 2 Finanzgerichtsordnung -FGO- von einem Monat ab Zustellung aufgefordert, darzulegen, ob in Zweifel gezogen werde, dass D… die streitbefangenen Weinlieferungen im Rahmen seines Unternehmens ausgeführt habe, und für den Fall, dass der Kläger die Behauptung aufstellen wolle, dass D… die Weinlieferungen der Differenzbesteuerung unterworfen habe, Beweis für eine solche Behauptung anzutreten durch Vorlage geeigneter Unterlagen in Kopie, hilfsweise, Benennung von Zeugen mit vollständigen Namen und ladungsfähigen Anschriften. Darauf hat der Kläger erwidert, da er die Weine aus dem Jahre 1982 in der Privatwohnung des D… gekauft habe, sei er von dem Erwerb aus Privatbesitz ausgegangen.

Mit Verfügung vom 30.10.2013 hat das Gericht den Kläger unter Setzung einer Ausschlussfrist gemäß § 79b Abs. 2 FGO, die später bis zum 06.01.2014 verlängert wurde, aufgefordert darzulegen, ob und ggf. aus welchen Gründen die Darstellung des Beklagten bestritten werde, dass D… in 2008 und 2009 Umsätze als Weinhändler erklärt habe. Darauf hat der Kläger am 17.01.2014 erwidert, da er von D… niemals eine Rechnung erhalten habe, könne er nicht den Eindruck gewonnen haben, dass es sich bei D… um einen professionellen Weinhändler handele, zumal dieser als praktizierender Muslim keinen Alkohol trinke.

Auf Anfrage des Gerichts hat das FA H… mitgeteilt, D… sei in den Jahren 2009 und 2010 als Unternehmer i.S. des § 2 UStG tätig gewesen. In 2009 habe er auch ohne Berücksichtigung der an den Kläger bewirkten Weinumsätze über der für Kleinunternehmer geltenden Grenze des § 19 UStG gelegen. Er habe in 2009 und 2010 über die an den Kläger bewirkten Lieferungen hinaus weitere Weinlieferungen an andere Käufer bewirkt. Die Besteuerung der an den hiesigen Kläger getätigten Weinlieferungen befinde sich noch in der Ermittlungsphase. Die Anwendung der Differenzbesteuerung nach § 25a UStG durch D… sei bisher beantragt worden.

Das Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung C… -StrafaFA- hielt dem Kläger am 23.07.2014 vor, dass D… bestreite, Weine an den Kläger verkauft zu haben.

Am 10.11.2014 hat das Gericht das Verfahren bis zum Eintritt der Bestands- oder Rechtskraft der Umsatzsteuerfestsetzung 2009 und 2010 des D… hinsichtlich der Besteuerung der von D… an den Kläger erbrachten Weinlieferungen ausgesetzt. Am 04.08.2015 hat das FA H… mitgeteilt, dass im Rahmen der Betriebsprüfung keine Erkenntnisse über das tatsächliche Vorliegen dieser Umsätze erfolgt seien. Die fraglichen Umsätze würden bei der Besteuerung nicht berücksichtigt (Bl. 144 GA). Am 02.09.2015 hat das Gericht beschlossen, das Verfahren fortzusetzen.

Auf eine Ladung des D… zur mündlichen Verhandlung als Zeugen hat dieser mitgeteilt, dass er im Hinblick auf das gegen laufende Strafverfahren von seinem Zeugnisverweigerungsrecht gemäß § 84 FGO Gebrauch machen werde. Darauf ist der Zeuge nach Anhörung der Beteiligten, die keine Einwände erhoben haben, abgeladen worden.

Das Gericht hat Beweis erhoben über die Behauptung, dass D… in den Jahren 2009 und 2010 Wein an den Kläger geliefert habe und ggf. ob und ggf. wie diese Lieferungen vom Zeugen der Umsatzsteuer zu unterwerfen waren, durch Vernehmung der Zeugin G…. Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird auf das Sitzungsprotokoll Bezug genommen.

Dem Gericht haben die Streitakten der Verfahren 7 K 7081/09 und 7 V 7324/12, je ein Band Gewinnermittlungs-, Umsatzsteuer- und Umsatzsteuersonderprüfungsberichtsakten, die vom Beklagten für den Kläger unter der Steuer-Nr. … geführt werden, sowie zwei Heftungen (Handakte des Umsatzsteuersonderprüfers) zur Auftrags-Nr. … vorgelegen.

Gründe

I. Die Klage ist unbegründet.

Der Kläger wird durch die angefochtenen Bescheide nicht i.S. des § 100 Abs. 1 und 2 FGO in seinen Rechten verletzt. Der Beklagte lehnt es zu Recht ab, die streitbefangenen Lieferungen der Differenzbesteuerung gemäß § 25a UStG zu unterwerfen.

Denn die Voraussetzungen für die Anwendung der Differenzbesteuerung nach § 25a UStG liegen hinsichtlich der insoweit streitigen Umsätze nicht vor. Nach § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 UStG ist § 25a UStG nur anwendbar, wenn für die Lieferung an den leistenden Unternehmer (hier: an den Kläger) keine Umsatzsteuer geschuldet oder nach § 19 Abs. 1 UStG nicht erhoben (Buchst. a) oder die Differenzbesteuerung vorgenommen (Buchst. b) wird. Daran fehlt es im Streitfall.

1. Entgegen der Auffassung des Klägers sind die Voraussetzungen für die Anwendung des § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. a UStG nicht erfüllt. Denn vorausgesetzt, die Eingangsleistungen im Zusammenhang mit den streitigen Lieferungen sind tatsächlich von D… erbracht worden, wäre die Anwendung der Differenzbesteuerung zu versagen, weil D… für die Lieferungen an den Kläger Umsatzsteuer schulden würde.

a) Nach Aktenlage bestehen schon erhebliche Zweifel an der vom Kläger suggerierten Darstellung, dass D… eine vor langer Zeit angelegte Sammlung aufgelöst habe. Ausweislich der vom Kläger selbst eingereichten Handelsregistereintragung ist D… im Jahre 1981 geboren, war also in den Streitjahren in seinen späten Zwanzigern. Es müsste dann schon von Seiten der Eltern kurz nach seiner Geburt eine Weinsammlung für ihn angelegt worden sein – im Rahmen eines – nach Darstellung des Klägers – muslimischen Umfelds eine eher fernliegende Vorstellung. Auch die vom Kläger mit Schriftsatz vom 08.09.2015 vorgelegte Email vom 09.07.2012 lässt darauf schließen, dass D… nur durchgehandelt hat, weil in der Email von einem „alten Mann“ und einem „Türken“ die Rede ist, die nach den Gesamtumständen Lieferanten des D… waren. Denn vom Kläger auf Kundenreklamationen angesprochen verweist D… in der Email auf tatsächliche oder potentielle Rücksprachen mit dem „alten Mann“ und dem „Türken“. Anhaltspunkte dafür, dass sich die Grundlagen der Geschäftsbeziehung zwischen D… und dem Kläger zwischen 2009 und 2012 geändert haben, sind nicht ersichtlich.

b) Jedenfalls war D… auch unabhängig von den Weingeschäften mit dem Kläger unternehmerisch tätig, auch jenseits der Kleinunternehmergrenze. Selbst wenn die Weinbestände nicht von jeher zum Unternehmensvermögen des D… gehört hätten, hätte diese anderweitige unternehmerische Tätigkeit die Weingeschäfte mit dem Kläger „infiziert“. Denn eine natürliche Person, die bereits aufgrund einer anderweitig ausgeübten Tätigkeit als Unternehmer i.S. des § 2 Abs. 1 UStG gilt, ist auch insoweit als Unternehmer tätig, als sie weitere, gelegentlich ausgeübte wirtschaftliche Tätigkeiten i.S. des Art. 9 Abs. 1  Mehrwertsteuersystemrichtlinie (Richtlinie 2006/112/EG) -MwStSystRL- ausübt (Gerichtshof der Europäischen Union -EuGH-, Urteil vom 13.06.2013 C-62/12 – Kostov, Deutsches Steuerrecht -DStR- 2013, 1328, Rn 28 ff.). Zu diesen wirtschaftlichen Tätigkeiten gehören u.a. die Tätigkeiten als Händler, insbesondere die Nutzung von körperlichen Gegenständen zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen. Hintergrund dieser Rechtsprechung ist, dass eine andere Auslegung nicht mit dem Ziel einer einfachen und möglichst allgemeinen Erhebung der Mehrwertsteuer im Einklang stünde (EuGH, Urteil vom 13.06.2013 C-62/12 – Kostov, DStR 2013, 1328, Rn 30).

c) Im Übrigen wäre nach den Einlassungen der Beteiligten das Geschäftsvolumen des Jahres 2009 nur als Beginn einer weit größeren Geschäftstätigkeit in der Folgezeit anzusehen, so dass jedenfalls aufgrund dieses Zusammenhangs auch unabhängig von den sonstigen, nicht gegenüber dem Kläger bewirkten Umsätzen, eine unternehmerische Tätigkeit und damit eine Steuerpflicht der behaupteten Lieferungen des D… an den Kläger zu bejahen wäre (vgl. Bundesfinanzhof -BFH-, Urteile vom 26.04.2012 V R 2/11, Sammlung der Entscheidungen des BFH -BFHE- 237, 286, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2012, 634; vom 12.08.2015 XI R 43/13, DStR 2015, 2175).

Im Urteil vom 26.04.2012 hat der BFH ausgeführt:

„a) Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Unternehmer ist gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Gewerblich oder beruflich ist nach § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt.

b) Bei richtlinienkonformer Anwendung muss dabei eine wirtschaftliche Tätigkeit i.S. des Art. 4 Abs. 1, Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG ausgeübt werden (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 18.12.2008 V R 80/07, BFHE 225, 163, BStBl II 2011, 292, unter II.1.; vom 11.04.2008 V R 10/07, BFHE 221, 456, BStBl II 2009, 741, unter II.1.). Dabei ist zu berücksichtigen, dass Art. 4 der Richtlinie 77/388/EWG der Mehrwertsteuer einen sehr breiten Anwendungsbereich zuweist (EuGH-Urteile vom 04.12.1990 C-186/89, Van Tiem, Slg. 1990, I-4363 Rdnr. 17; vom 29.04.2004 C-77/01, EDM, Slg. 2004, I-4295 Rdnr. 47).

aa) Der Begriff des Steuerpflichtigen wird in Art. 9 Abs. 1 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem -MwStSystRL- (in den Streitjahren Art. 4 der Richtlinie 77/388/EWG) unter Bezugnahme auf den der wirtschaftlichen Tätigkeit definiert. Denn gerade dass eine solche Tätigkeit vorliegt, rechtfertigt die Einstufung als Steuerpflichtiger (EuGH-Urteile vom 15.09.2011 C-180/10 und C-181/10, Slaby und Kuæ, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst -DStRE- 2011, 1417 Rdnr. 43; vom 03.03.2005 C-32/03, Fini H, Slg. 2005, I-1599 Rdnr. 19). In diesem Zusammenhang ist zu beachten, dass der Begriff "wirtschaftliche Tätigkeit" nach Art. 9 Abs. 1 Unterabs. 2 MwStSystRL (Art. 4 der Richtlinie 77/388/EWG) alle Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden umfasst, insbesondere Umsätze, die die Nutzung von körperlichen oder nicht körperlichen Gegenständen zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen umfassen.

34bb) Nach der Rechtsprechung des EuGH "können der bloße Erwerb und der bloße Verkauf eines Gegenstands keine Nutzung eines Gegenstands zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen i.S. von Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL (Art. 4 der Richtlinie 77/388/EWG) darstellen, da das einzige Entgelt aus diesen Vorgängen in einem etwaigen Gewinn beim Verkauf des Gegenstands besteht. Derartige Vorgänge können nämlich als solche grundsätzlich keine wirtschaftlichen Tätigkeiten im Sinne dieser Richtlinie darstellen" (EuGH-Urteile Slaby und Kuæ in DStRE 2011, 1417 Rdnr. 45; EDM in Slg. 2004, I-4295 Rdnr. 58, und vom 21.10.2004 C-8/03, BBL, Slg. 2004, I-10157 Rdnr. 39). Keine private Vermögensverwaltung, sondern eine in den Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer fallende Tätigkeit liegt dagegen vor, wenn -wie hier- der Betreffende aktive Schritte zum Vertrieb von Gegenständen unternimmt, indem er sich ähnlicher Mittel bedient wie ein Erzeuger, Händler oder Dienstleistender i.S. von Art. 4 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG, wobei derartige aktive Schritte insbesondere in der Durchführung bewährter Vertriebsmaßnahmen bestehen können (EuGH-Urteil Slaby und Kuæ in DStRE 2011, 1417 Rdnrn. 39, 40).

c) Dem entspricht es, dass nach der Rechtsprechung des BFH im Einzelfall aufgrund des Gesamtbildes der Verhältnisse zu beurteilen ist, ob die Voraussetzungen einer nachhaltigen Tätigkeit i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG erfüllt sind. Dabei ist eine Reihe verschiedener (nicht abschließend festgelegter) Kriterien zu würdigen, die je nach dem Einzelfall in unterschiedlicher Gewichtung für oder gegen die Nachhaltigkeit der Einnahmeerzielung sprechen können (z.B. BFH-Urteile vom 27.01.2011 V R 21/09, BFHE 233, 77, BStBl II 2011, 524, unter II.2.; in BFHE 225, 163, BStBl II 2011, 292, unter II.1.b).

Insbesondere sind zu würdigen: die Dauer und die Intensität des Tätigwerdens, die Höhe der Entgelte, die Beteiligung am Markt, die Zahl der ausgeführten Umsätze, das planmäßige Tätigwerden, das Unterhalten eines Geschäftslokals (BFH-Urteil in BFHE 233, 77, BStBl II 2011, 524, unter II.2., m.w.N.). Dass bereits beim Einkauf eine Wiederverkaufsabsicht bestanden hat, ist entgegen der Auffassung der Klägerin kein für die Nachhaltigkeit einer Tätigkeit alleinentscheidendes Merkmal (vgl. EuGH-Urteil Slaby und Kuæ in DStRE 2011, 1417 Rdnrn. 26 und 49; BFH-Urteile vom 07.09.2006 V R 6/05, BFHE 215, 331, BStBl II 2007, 148 zum Testamentsvollstrecker; vom 09.09.1993 V R 24/89, BFHE 172, 234, BStBl II 1994, 57 zur Veräußerung der einem Verein mehrfach von Todes wegen zugewandten Haushaltsgegenstände durch den Verein; vom 24.11.1992 V R 8/89, BFHE 170, 275, BStBl II 1993, 379 zur Veräußerung einer privaten Kunstsammlung durch den Erben eines Kunsthändlers). Dass Zahl und Umfang der Verkäufe für sich genommen nicht allein maßgeblich sind (EuGH-Urteil Slaby und Kuæ in DStRE 2011, 1417 Rdnr. 37), entspricht der ständigen Rechtsprechung des BFH, derzufolge die Zahl der Geschäfts-vorfälle nur eines von mehreren zu würdigenden Kriterien ist (z.B. BFH-Urteil in BFHE 233, 77, BStBl II 2011, 524, unter II.2.).“

Auch der EuGH hat bekräftigt, dass der Umstand, dass der Steuerpflichtige den Verkaufsgegenstand mit seinen privaten Mitteln erworben hat, der Annahme einer wirtschaftlichen Tätigkeit (nach deutscher Begrifflichkeit: der Annahme der Unternehmereigenschaft) nicht entgegensteht (Urteil vom 09.07.2015 C-331/14 – Kezic, Mehrwertsteuerrecht -MwStR- 2015, 723, Rn 23).

Ausgehend davon ist für den Streitfall festzustellen, dass D… sich mit den Weinverkäufen an den Kläger nachhaltig als Unternehmer betätigt hat. Dabei ist zu berücksichtigen, dass die Veräußerung von Waren, die unmittelbar oder mittelbar über die Auktionsplattform „Ebay“ initiiert wird, auch in den Streitjahren bereits ein gängiges Marketinginstrument für gewerbliche Händler darstellte. Ob D… dabei einen „Privataccount“ benutzte, wie der Kläger behauptet, kann dahin stehen, weil D… nicht bindend für Dritte und den Beklagten seine Tätigkeit steuerrechtlich einstufen konnte (Roth/Loose, Umsatzsteuer-Rundschau -UR- 2014, 169 [173]). Im Übrigen hat D… nach dem Vortrag des Klägers seine Umsätze planmäßig zur Vermeidung von Provisionsansprüchen von Ebay an dieser Plattform „vorbeigeleitet“, wozu ein „Privataccount“ hilfreich gewesen sein dürfte. Nach den im Arbeitsbogen vorliegenden Quittungen hat der Kläger in 2010 von folgenden dort nicht benannten Lieferanten Ware bezogen:

namenlose Quittungen 2010                07.01.2010 I… 138 AB 10 11.000,00 €07.02.2010 C… 138 AB 10 25.800,00 €09.10.2010 C… 282 AB 10       42.000,00 €03.11.2010 C… 284 AB 10       42.000,00 €19.11.2010 C… 290 AB 10       29.000,00 €25.11.2010 J… 297 AB 10         5.800,00 €26.12.2010 J… 316 AB 10       22.890,00 €                    178.490,00 €davon aus C…         138.800,00 €Da die Zeugin bekundet hat, Fahrten nach C… seien immer zu D… gegangen, spricht dies dafür, sämtliche in C… verortete Erwerbe dem D… zuzuordnen. Nach dem unbestrittenen Vortrag des Beklagten will der Kläger darüber hinaus in 2011 insgesamt 239 Flaschen Wein mit einem Gesamteinkaufspreis von 583.560,- € von D… erworben haben. Jedem Verkauf ging nach dem Vortrag des Klägers ein Email-Verkehr mit Übersendung von Fotos einher. Daher musste D… erhebliche Aktivitäten entfalten, um in den Jahren 2009 bis 2011 die umfangreichen Lieferungen gegenüber dem Kläger abzuwickeln. Ferner wären – auch nach der Rechtsprechung des BFH – die anderen, ebenfalls die Kleinunternehmergrenze überschreitenden Umsätze mit Dritten zu berücksichtigen.

2. Nach Aktenlage ist nicht erwiesen, dass D… für die streitbefangenen Lieferungen an den Kläger i.S. des § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b UStG die Differenzbesteuerung vorgenommen hätte.

42Hinsichtlich der letztgenannten Variante ist zu beachten, dass § 25a UStG auf die Art. 311 ff. MwStSystemRL zurückgeht (Hundt-Eßwein in Offerhaus/Söhn/Lange, UStG, § 25a Rn 12d), soweit dies § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b UStG betrifft, auf Art. 314 Buchst. d MwStSystemRL. Danach ist die Differenzbesteuerung u.a. anwendbar, wenn dem Wiederverkäufer die von ihm weitergelieferten Gebrauchtwaren usw. von einem anderen steuerpflichtigen Wiederverkäufer geliefert wurden und diese Lieferung nach Art. 311 ff. MwStSystemRL mehrwertsteuerpflichtig war. Daher ist abweichend vom Wortlaut des § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b UStG nicht darauf abzustellen, ob der Vorlieferant im Rahmen seiner Umsatzsteuerveranlagung die Differenzbesteuerung angewendet hat, sondern darauf, ob bei objektiver Betrachtung die Lieferung des Vorlieferanten – hier: D… – an den Wiederverkäufer – hier: den Kläger – dem Anwendungsbereich des § 25a UStG unterfiel. Dies entspricht auch dem Sinn und Zweck der Regelung (BFH, Urteil vom 23.04.2009 V R 52/07 BFHE 226, 123, BStBl II 2009, 860; Oelmaier in Sölch/Ringleb, UStG, § 25a Rn 31 f.). Auch der Umstand, dass D… keine Rechnungen erteilt und dem entsprechend nicht auf eine Anwendung des § 25a UStG hingewiesen hätte, würde der Anwendung der Differenzbesteuerung auf einen Umsatz zwischen D… und dem Kläger nicht entgegenstehen (Finanzgericht -FG- Düsseldorf, Urteil vom 23.05.2014 1 K 2537/12 U, AO, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2014, 1542).

Soweit der Kläger vorträgt, eine solche Differenzbesteuerung der an ihn erfolgten Weinlieferungen sei zwangsläufig und branchenüblich, vermittelt dies dem Gericht nicht die erforderliche Überzeugung, dass die an den Kläger erfolgten Weinlieferungen tatsächlich nach § 25a UStG zu besteuern waren. Das Gericht kann vielmehr nach Aktenlage nicht davon ausgehen, dass D… für die Lieferungen an den Kläger lediglich Umsatzsteuer nach § 25a UStG schuldete, so dass nach § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b UStG für den Kläger der Anwendungsbereich des § 25a UStG eröffnet wäre. Zwar ist es denkbar, dass D… die Ware von in Deutschland ansässigen Privatleuten im Wege nicht steuerbarer oder der Kleinunternehmergrenze unterliegender Vorgänge oder von „Differenzhändlern“ zum Zwecke des Weiterverkaufs erworben und an den Kläger weiterverkauft hat. Aber das ist nicht zwingend. Denkbar sind auch andere Szenarien, die die Anwendung des § 25a UStG ausschließen würden: Erwerb durch Erbfall oder Schenkung (vgl. BFH, Urteil vom 18.12.2008 BFHE 223, 546, BStBl II 2009, 612), innergemeinschaftlicher Erwerb nach einer steuerbefreiten innergemeinschaftlichen Lieferung (§ 25a Abs. 7 Nr. 1 Buchst. a UStG; Radeisen in Hartmann/Metzenmacher, UStG, E § 25a Tz 147) sowie als Hehler oder durch ein Vermögensdelikt. Auch wenn D… die Weinflaschen eine gewisse Zeit vor dem Verkauf ohne Wiederverkaufsabsicht, sondern zu Genuss- oder Sammlungszwecken erworben hätte, wäre der Anwendungsbereich für die Veräußerung an den Kläger nicht eröffnet gewesen (vgl. EuGH, Urteil vom 08.12.2005 C-280/04, DStRE 2006, 369; BFH, Urteil vom 29.06.2011 XI R 15/10, BFHE 233, 470, BStBl II 2011, 839). Zudem konnte D… gemäß § 25a Abs. 8 UStG auf die Anwendung der Differenzbesteuerung verzichten.

Das Gericht hat die ihm zur Verfügung stehenden Erkenntnismöglichkeiten ausgeschöpft. Das FA H… geht nach Aktenlage derzeit nicht davon aus, dass Umsätze des D… an den Kläger der Umsatzsteuer zu unterwerfen sind, so dass es keine Feststellungen dazu getroffen hat, ob solche Umsätze differenzbesteuert wären. Die Zeugin G… hatte keine Kenntnisse über die Herkunft der Weine. D… ist für das Gericht ein unerreichbares Beweismittel, weil er sich – wovon auch die Beteiligten in der mündlichen Verhandlung übereinstimmend ausgegangen sind – auf ein Zeugnisverweigerungsrecht berufen kann.

45Es ist Sache des Klägers, die für die Anwendung des § 25a UStG anspruchsbegründenden Tatsachen, u.a. die Voraussetzungen des § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 UStG, darzulegen und nachzuweisen (FG Berlin, Urteil vom 21.12.1999 7 K 5176/98, EFG 2000, 521; Hundt-Eßwein in Offerhaus/Söhn/Lange, UStG, § 25a Rn 21; dem Grunde nach ebenso: Widmann in Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG, § 25a Rn 57; a.A. Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 25a Rn 65; Martini, UR 2010, 81 [85]). Dies ist auch zumutbar, weil er jedenfalls die Möglichkeit hatte, sich den steuerrechtlichen Status der Eingangsleistungen vom Veräußerer schriftlich bestätigen zu lassen. Im Streitfall fehlt es hinsichtlich des § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b UStG bereits an der Darlegung der tatbestandlichen Voraussetzungen.

3. In der Literatur wird vertreten, dass dem Unternehmer hinsichtlich der Voraussetzungen des § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 UStG Vertrauensschutz zu gewähren sei, da er die steuerlichen Verhältnisse seines Lieferanten nicht erkennen und überprüfen könne (Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 25a Rn 65; Martini, UR 2010, 81 [85]; mit gleicher Tendenz Widmann in Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG, § 25a Rn 57). Selbst wenn man dem folgen und zudem davon ausgehen würde, dass der Vertrauensschutz nicht in einem gesonderten Billigkeitsverfahren nach § 163 AO zu gewähren wäre (vgl. aber davon abweichend die ständige BFH-Rechtsprechung, z.B. Urteil vom 22.07.2015 V R 23/14, DStR 2015, 2073), wäre ein solcher Vertrauensschutz zu versagen. Denn nach den Gesamtumständen musste der Kläger davon ausgehen, dass es D… auf eine Umsatzsteuerhinterziehung anlegte. Dies beruht vor allem darauf, dass D… trotz der beachtlichen Umsätze schon in 2009 keine schriftlichen Dokumente, wie Rechnungen und/oder aussagekräftige Quittungen (mit Namen und Anschrift) ausstellte, wie dies auch unter Privatleuten bei derart hohen Wertetransfers üblich ist. Der Eindruck der Schwarzgeschäfte wird noch dadurch verstärkt, dass die über Ebay angebahnten Geschäfte nicht über dieses Portal, sondern im „Direktvertrieb“ abgewickelt wurden. Angesichts der Höhe der Umsätze, die bereits in 2009 die Kleinunternehmergrenze überschritten, hatte der Kläger Anlass, sich den steuerlichen Status des D… schriftlich dokumentieren zu lassen (was ihm auch gegenwärtig ggf. den zivilrechtlichen Regress erleichtern würde).

Es kann dahin stehen, ob D… bei Ebay in 2009 ein Profil als privater Verkäufer hatte, wie dies der Kläger behauptet. Denn dieser konnte nicht darauf vertrauen, dass ein solches Profil den tatsächlichen Verhältnissen entsprach, da D… jedenfalls die mit dem Kläger getätigten Umsätze an Ebay „vorbeigeleitet“ hatte. Daher wusste der Kläger, dass die im Ebay-Profil von D… ersichtliche Zahl von Transaktionen bei weitem nicht der Gesamtzahl der von D… tatsächlich ausgeführten Geschäfte entsprach.

4. Der Beklagte war auch befugt, den Umsatzsteuerbescheid 2009 nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO zu Lasten des Klägers zu ändern, weil sich den bei Erteilung des Umsatzsteuerbescheids 2009 vom 23.08.2010 vorliegenden Unterlagen nicht entnehmen ließ, dass der Kläger seiner Umsatzsteuererklärung Umsätze aus Differenzbesteuerung zugrunde gelegt hatte.

II. Die Kostenentscheidung beruht hinsichtlich des erledigten Teils teilweise auf § 138 Abs. 2 Satz 1 FGO (soweit der Klage mit Bescheid vom 03.04.2013 teilweise abgeholfen worden ist), teilweise auf §§ 138 Abs. 2 Satz 2, 137 FGO (soweit der Klage mit Bescheid vom 16.05.2013 abgeholfen worden ist), im Übrigen auf § 135 Abs. 1 FGO.

Antrag                        Umsatz 2009        58.676,47 €   11.148,53 €Umsatz 2010                    259,80 €           49,36 €Abhilfe 03.04.2013                     2.739,99 €Abhilfe 16.05.2013                         536,37 €Streitwert                   14.474,25 €ObsiegenKosten Beklagter     2.739,99 €Quote                 18,93%III. Die Entscheidungen über die vorläufige Vollstreckbarkeit und die Abwendungsbefugnis beruhen auf §§ 151 Abs. 3, 155 Satz 1 FGO i.V. mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung analog.