Die Berufung wird mit der Maßgabe zurückgewiesen, dass der erste Absatz des Tenors der erstinstanzlichen Entscheidung wie folgt neu gefasst wird:
"Der Beklagte wird unter Aufhebung des Bescheides des Finanzamts L. vom 17. Dezember 2012 verpflichtet, gemäß dem Antrag des Klägers vom 3. Dezember 2012 Auskunft über die bei dem Finanzamt L. in Bezug auf die Beigeladene gespeicherten Informationen durch Herausgabe von Jahreskontenauszügen aller bei dem Finanzamt L. geführten Steuerarten für die Veranlagungszeiträume von 2009 bis zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens (in Form von Kopien) zu erteilen."
Der Beklagte trägt die Kosten des Berufungsverfahrens mit Ausnahme der außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen, die diese selbst trägt.
Die Kostenentscheidung ist vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe von 110% des auf Grund des Urteils vollstreckbaren Betrags abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leistet.
Die Revision wird zugelassen.
Der Kläger begehrt als Insolvenzverwalter über das Vermögen der Beigeladenen die Erteilung steuerlicher Auskünfte durch das Finanzamt L. (nachfolgend: Finanzamt).
Über das Vermögen der Beigeladenen, der U.-T. GmbH & Co. KG, wurde mit Beschluss des Amtsgerichts Köln vom 18. November 2011 das Insolvenzverfahren eröffnet. Der Kläger wurde zum Insolvenzverwalter für die Insolvenzschuldnerin bestellt. Er beantragte am 3. Dezember 2012 beim Finanzamt, ihm gemäß § 4 Abs. 1 IFG NRW Kontoauszüge aller dort geführten Steuerarten betreffend die Insolvenzschuldnerin für die Veranlagungszeiträume von 2009 bis einschließlich 2011 zu übersenden. Dabei teilte er mit, er benötige die Information, um die wirtschaftlichen und steuerlichen Verhältnisse der Insolvenzschuldnerin zu überprüfen und gegebenenfalls aufzuarbeiten.
Mit Bescheid vom 17. Dezember 2012, der am gleichen Tag zur Post gegeben wurde und dem Kläger am 19. Dezember 2012 zugegangen ist, lehnte das Finanzamt die Übersendung der begehrten Informationen ab. Zur Begründung führte es aus, der Antrag sei nicht hinreichend bestimmt. Ein Insolvenzverwalter habe keinen allgemeinen Auskunftsanspruch gegenüber der Finanzverwaltung. Da der geltend gemachte Auskunftsanspruch auch zur Vorbereitung eines möglichen Anfechtungsprozesses dienen könnte, handele er nicht ausschließlich in seiner Eigenschaft als steuerlicher Berater und Vermögensverwalter im Sinne des § 34 Abs. 3 AO, sondern um die Insolvenzmasse anzureichern. Insofern sei er im vorliegenden Verfahren Dritter im Sinne von § 30 AO, so dass die Offenbarung der Verhältnisse des Insolvenzschuldners ohne eine entsprechende Befugnis das Steuergeheimnis verletzen würde. An einer solchen Befugnis fehle es hier. Die Zustimmung des Betroffenen liege nicht vor. Sie könne auch weder durch die Zustimmung des Insolvenzverwalters noch durch dessen Auskunftsanspruch gegen den Insolvenzschuldner aus § 97 InsO ersetzt werden.
Der Kläger hat am 21. Januar 2013 Klage erhoben. Er hat sich zur Begründung auf das Urteil des erkennenden Senats vom 15. Juni 2011 - 8 A 1150/10 - bezogen. Danach werde der Anspruch aus § 4 Abs. 1 IFG NRW vorliegend nicht durch andere Auskunftsregelungen im Sinne des § 4 Abs. 2 IFG NRW ausgeschlossen. Auch der Ablehnungsgrund des § 5 Abs. 4 IFG NRW greife nicht ein. Weder habe ihm das Finanzamt die begehrten Informationen bereits zur Verfügung gestellt, noch könne er sie sich aus allgemein zugänglichen Quellen beschaffen. Das Steuergeheimnis stehe der Auskunftserteilung nicht entgegen. Der Kläger sei als Insolvenzverwalter in Bezug auf § 30 AO kein Dritter, gegenüber dem die steuerlichen Verhältnisse der Insolvenzschuldnerin der Geheimhaltung bedürften. Mit dem Übergang der Verfügungsbefugnis auf den Insolvenzverwalter gehe eine Einschränkung des Rechts auf informationelle Selbstbestimmung der Insolvenzschuldnerin einher, das - wie § 97 InsO klarstelle - ebenfalls auf den Insolvenzverwalter übergehe.
Der Kläger hat beantragt,
die Beklagte zu verpflichten, unter Aufhebung des Bescheids des Finanzamts L. vom 17. Dezember 2012, Az. 217/5862/0864 XXV, gemäß dem Antrag des Klägers vom 3. Dezember 2012 Auskunft über die bei dem Finanzamt L. in Bezug auf die Insolvenzschuldnerin (U.-T. GmbH & Co KG (AG Köln HRA 28080), - AG Köln, 75 IN 475/11 -) gespeicherten Informationen durch Herausgabe von Jahreskontenauszügen aller bei dem Finanzamt L. geführten Steuerarten für die Veranlagungszeiträume von 2009 bis einschließlich 2011 (in Form von Kopien) zu erteilen,
hilfsweise festzustellen, dass durch den Bescheid des Finanzamts L. vom 17. Dezember 2012, Az. 217/5862/0864 XXV, kein Rechtsverhältnis begründet wurde, und die Beklagte zu verurteilen, dem Kläger gemäß dem Antrag vom 3. Dezember 2012 Auskunft über die bei dem Finanzamt L. in Bezug auf die Insolvenzschuldnerin (U.-T. GmbH & Co KG (AG Köln HRA 28080), - AG Köln, 75 IN 475/11 -) gespeicherten Informationen durch Herausgabe von Jahreskontenauszügen aller bei dem Finanzamt L. geführten Steuerarten für die Veranlagungszeiträume von 2009 bis einschließlich 2011 (in Form von Kopien) zu gewähren.
Der Beklagte hat beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er hat geltend gemacht, der Anspruch sei nach § 5 Abs. 4 IFG NRW ausgeschlossen. Der Kläger habe nicht schlüssig vorgetragen, dass ihm die begehrten Unterlagen nicht vorliegen. Dem Auskunftsbegehren stehe auch das Steuergeheimnis nach § 30 AO entgegen. § 30 AO sei nicht im Rahmen von § 9 IFG NRW zu prüfen, sondern gehe als bundesrechtliche Regelung im Sinne des Art. 31 GG den Regelungen der § 6 ff. IFG NRW vor. Die Offenbarungsgründe hinsichtlich vom Steuergeheimnis erfasster Daten seien in § 30 Abs. 4 bis 6 AO abschließend geregelt. Keiner dieser Ausnahmetatbestände liege hier vor. Zwar habe das Oberverwaltungsgericht entschieden, dass aufgrund des Anspruchs des Insolvenzverwalters gegen den Insolvenzschuldner aus § 97 InsO eine Offenbarungsbefugnis der Finanzverwaltung gegenüber dem Insolvenzverwalter bestehe. Dies sei jedoch zweifelhaft und höchstrichterlich noch nicht geklärt. Jedenfalls stehe § 9 Abs. 1 IFG NRW der Auskunftserteilung entgegen, da das Begehren auch personenbezogene Daten Dritter, z. B. der Gesellschafter, betreffe.
Das Verwaltungsgericht hat der Klage durch Urteil vom 10. April 2014 stattgegeben. Der mit dem Hauptantrag geltend gemachte Anspruch sei nach § 4 Abs. 1 IFG NRW begründet. Die Anwendung dieser Vorschrift sei nicht durch die Subsidiaritätsklausel des § 4 Abs. 2 Satz 1 IFG NRW ausgeschlossen. Es sei höchstrichterlich geklärt, dass die Abgabenordnung keine bereichsspezifische Sonderregelung des Informationszugangs enthalte, die den Informationsanspruch nach § 4 Abs. 2 Satz 1 IFG NRW ausschließe. Die begehrten Informationen seien dem Kläger weder bereits zur Verfügung gestellt worden, noch könne er sie sich aus allgemein zugänglichen Quellen beschaffen (§ 5 Abs. 4 IFG NRW). Dem Informationsanspruch stehe auch nicht das Steuergeheimnis gemäß § 30 AO entgegen. Die in der Akte der Insolvenzschuldnerin enthaltenen Informationen unterlägen nach der Rechtsprechung des Oberverwaltungsgerichts zumindest dem Insolvenzverwalter gegenüber keiner Geheimhaltungspflicht, so dass das Steuergeheimnis insoweit nicht berührt werde. Mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens habe der Insolvenzverwalter gegenüber dem Insolvenzschuldner einen Anspruch auf Auskunft über alle das Verfahren betreffenden Verhältnisse (§ 97 Abs. 1 Satz 1 InsO), mithin auch über alle Umstände, die für die Beurteilung von Gläubigerforderungen bedeutsam sein könnten. Der Informationsanspruch sei auch nicht nach § 9 Abs. 1 IFG NRW ausgeschlossen, da Gegenstand des Auskunftsverlangens keine personenbezogenen Daten seien. Jedenfalls seien derartige Informationen dem Insolvenzverwalter gegenüber von vornherein nicht geheimhaltungsbedürftig.
Mit Beschlüssen vom 25. Juni 2015 hat der Senat die Berufung des Beklagten gegen das Urteil zugelassen und die Insolvenzschuldnerin zum Verfahren beigeladen. Dem Geschäftsführer der Beigeladenen wurde Gelegenheit gegeben, zum Klagebegehren Stellung zu nehmen.
Mit der Berufung macht der Beklagte geltend, dem begehrten Informationszugang nach § 4 Abs. 1 IFG NRW stehe das Steuergeheimnis nach § 30 AO entgegen. Aus der Rechtsprechung des Senats und aus kompetenzrechtlichen Erwägungen (vgl. Art. 31 GG) folge, dass § 30 AO als bundesrechtliche Vorschrift über die Begrenzung des Zugangs zu amtlichen Informationen auch gegenüber Ansprüchen aus § 4 Abs. 1 IFG NRW einen eigenständigen Ausschlussgrund darstelle. Zumindest stehe die Vorschrift einem Informationsanspruch über § 6 Buchst. a Var. 5 IFG NRW entgegen, weil ein das Steuergeheimnis verletzender Informationszugang die öffentliche Sicherheit in Gestalt der Unverletzlichkeit der Rechtsordnung beeinträchtige.
Ausgehend davon schließe § 30 AO die Erteilung der begehrten Informationen hier aus. Diese unterfielen dem Steuergeheimnis nach § 30 Abs. 1 und 2 AO. Entgegen der Rechtsprechung des Senats könne eine Verletzung des § 30 AO nicht mit der Begründung verneint werden, die begehrten Informationen seien dem Insolvenzverwalter gegenüber nicht geheimhaltungsbedürftig, weil der Schuldner dem Insolvenzverwalter nach § 97 InsO alle ihm möglichen Auskünfte über von ihm gezahlte Steuern erteilen müsse. Der Schutz des Steuergeheimnisses stehe nicht unter dem ungeschriebenen Vorbehalt einer Geheimhaltungsbedürftigkeit. Dies belege schon § 30 Abs. 4 Nr. 3 AO, der bei Zustimmung des Betroffenen - dem Paradefall einer fehlenden Geheimhaltungsbedürftigkeit - eine ausdrückliche Durchbrechung des Steuergeheimnisses vorsehe. Die Voraussetzungen, unter denen steuerliche Informationen offenbart werden dürfen, seien in § 30 Abs. 4 bis 6 AO abschließend geregelt. Eine Offenbarungsbefugnis sei danach nicht gegeben. Das streitgegenständliche Informationszugangsbegehren diene nicht der Erfüllung steuerlicher Pflichten der Insolvenzschuldnerin im Sinne von § 30 Abs. 4 Nr. 1 AO, sondern der Prüfung von Insolvenzanfechtungsansprüchen. Insoweit handele der Kläger nicht als Beteiligter eines steuerlichen Verwaltungsverfahrens. Die Zustimmung des Betroffenen liege nicht vor (§ 30 Abs. 4 Nr. 3 AO). Betroffener in diesem Sinne sei die Beigeladene, nicht der Kläger. Der klagende Insolvenzverwalter werde weder als steuerlicher Vertreter der Insolvenzschuldnerin noch in Wahrnehmung ihrer Interessen tätig. Das IFG NRW sei auch kein Gesetz im Sinne von § 30 Abs. 4 Nr. 2 AO, das die Offenbarung ausdrücklich zulasse. Es befreie nur von der allgemeinen Pflicht zur Amtsverschwiegenheit, nicht aber von besonderen Geheimhaltungsvorschriften. Auch die §§ 80 Abs. 1, 97 Abs. 1 Satz 1 InsO seien keine solchen Gesetze.
Ein Anspruch auf die begehrten Informationen gegen einen Dritten zähle nicht zu den gesetzlich geregelten Offenbarungsvoraussetzungen. Würden vom Schutzbereich des Steuergeheimnisses solche Informationen ausgenommen, hinsichtlich derer dem Anspruchsteller ein gesetzlicher oder gewohnheitsrechtlicher Auskunftsanspruch zustehe, wären damit weitreichende Rechtsunsicherheiten und eine erhebliche Relativierung des Steuergeheimnisses verbunden. Der Finanzverwaltung würde die von ihr kaum zu bewältigende Aufgabe übertragen, in zahlreichen Einzelfällen und ohne ein entsprechendes Aufklärungsinstrumentarium über das Bestehen und die Reichweite verschiedener gesetzlicher Auskunftsansprüche im Verhältnis Dritter zueinander zu entscheiden. Auch ein Umkehrschluss aus § 30 Abs. 4 Nr. 3 AO bestätige, dass drittgerichtete Auskunftsansprüche keine Durchbrechung des Steuergeheimnisses rechtfertigten. Danach reiche es nicht aus, dass der Anspruchsteller die Zustimmung des Betroffenen erzwingen könnte. Vielmehr müsse die Zustimmung zuvor im dafür vorgesehenen Verfahren - hier nach § 98 InsO - durchgesetzt werden. Es stehe nicht fest, dass die jeweils in Rede stehenden Informationen stets auch i. S. v. § 97 InsO das Insolvenzverfahren beträfen. Dies sei etwa bei Informationen zu verneinen, die das insolvenzfreie Vermögen beträfen. Im kontradiktorischen Verfahren nach § 98 InsO, das für die zwangsweise Durchsetzung der geschuldeten Auskünfte und Mitwirkungshandlungen vorgesehen sei, werde dem Schuldner rechtliches Gehör gewährt. Werde dem Anspruch nach § 97 InsO demgegenüber im Rahmen eines Informationsantrags des Insolvenzschuldners an das Finanzamt Rechnung getragen, würden die Rechte des Betroffenen in unzulässiger Weise verkürzt. Zugleich würde den Amtsträgern der Finanzverwaltung ein erhebliches Strafbarkeitsrisiko aufgebürdet, da die unbefugte Offenbarung eines Steuergeheimnisses nach § 355 StGB strafbar sei. Die vom Senat vorgenommene Beiladung ändere nichts daran, dass die Beteiligung des Betroffenen im Verwaltungsverfahren nicht gesichert sei. Der Schutzzweck des § 97 InsO bliebe auch ohne einen unmittelbaren Anspruch des Insolvenzverwalters gegen das Finanzamt gewahrt. Das gelte selbst dann, wenn der Insolvenzschuldner bzw. dessen Geschäftsführer nicht greifbar sei. Bei juristischen Personen könne analog § 29 BGB ein Notgeschäftsführer bzw. Notvorstand bestellt werden. Klagen und Beschlüsse könnten im Wege der öffentlichen Zustellung zugestellt werden.
Der Beklagte beantragt,
das Urteil des Verwaltungsgerichts Köln vom 10. April 2014 abzuändern und die Klage abzuweisen.
Der Kläger beantragt,
die Berufung zurückzuweisen.
Der Kläger verteidigt das angegriffene Urteil. In der mündlichen Verhandlung hat sein Prozessbevollmächtigter klargestellt, dass sich der geltend gemachte Auskunftsanspruch nur auf Informationen bis zum Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens beziehe.
Die Beigeladene hat sich im Verfahren nicht geäußert.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstands wird auf die Gerichtsakte und den beigezogenen Verwaltungsvorgang des Beklagten Bezug genommen. Hinsichtlich des Ergebnisses der mündlichen Verhandlung wird auf das Protokoll der öffentlichen Sitzung vom 24. November 2015 verwiesen.
Das Gericht konnte verhandeln und entscheiden, obwohl die Beigeladene im Termin zur mündlichen Verhandlung nicht vertreten war, denn diese ist mit der Ladung auf diese Möglichkeit hingewiesen worden (§ 102 Abs. 2 VwGO).
Die zulässige Berufung des Beklagten ist nicht begründet. Das Verwaltungsgericht hat der Klage zu Recht stattgegeben. Die Neufassung des Tenors trägt lediglich der begrenzten zeitlichen Reichweite des geltend gemachten Informationsanspruchs Rechnung, wie sie in der mündlichen Verhandlung vor dem Berufungsgericht klargestellt worden ist.
Die Eröffnung des Verwaltungsrechtswegs nach § 40 Abs. 1 Satz 1 VwGO ist vom Senat nicht mehr zu prüfen (§ 17a Abs. 5 GVG). Im Übrigen ist in der höchstrichterlichen Rechtsprechung geklärt, dass der Anspruch des Insolvenzverwalters gegen das Finanzamt auf Einsicht in die den Schuldner betreffenden steuerlichen Unterlagen nach dem Informationsfreiheitsgesetz des Landes von der abdrängenden Sonderzuweisung in § 33 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 FGO nicht erfasst wird und deshalb im Verwaltungsrechtsweg zu verfolgen ist.
Vgl. zu § 4 des früheren Hamburgischen Informationsfreiheitsgesetzes: BVerwG, Vorlagebeschluss vom 15. Oktober 2012 - 7 B 2.12 -, NZI 2012, 1020 = juris; BFH, Beschluss vom 8. Januar 2013 - VII ER-S 1/12 -, juris.
Die Klage ist begründet. Der Bescheid des Finanzamts L. vom 17. Dezember 2012 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten. Dem Kläger steht der geltend gemachte Anspruch auf Erteilung der begehrten steuerlichen Auskünfte zu (§ 113 Abs. 5 Satz 1 VwGO).
Der Anspruch folgt aus § 4 Abs. 1 des Gesetzes über die Freiheit des Zugangs zu Informationen für das Land Nordrhein-Westfalen (Informationsfreiheitsgesetz Nordrhein-Westfalen - IFG NRW -) vom 27. November 2001 (GV. NRW. S. 806) in der Fassung vom 2. Oktober 2014 (GV. NRW. S. 622) (1.). Der Anspruch ist nicht durch § 4 Abs. 2 Satz 1 IFG NRW ausgeschlossen (2.). Der Ablehnungsgrund des § 5 Abs. 4 IFG NRW greift nicht ein (3.). Dem Anspruch stehen auch weder der Schutz personenbezogener Daten gemäß § 9 IFG NRW (4.) noch das Steuergeheimnis nach § 30 AO entgegen (5.).
1. Die tatbestandlichen Voraussetzungen des § 4 Abs. 1 IFG NRW sind erfüllt. Nach dieser Vorschrift hat jede natürliche Person gegenüber den in § 2 IFG NRW genannten Stellen einen Anspruch auf Zugang zu den bei der Stelle vorhandenen amtlichen Informationen. Der Kläger ist auch in seiner Eigenschaft als Insolvenzverwalter eine natürliche Person und somit anspruchsberechtigt.
OVG NRW, Beschluss vom 28. Juli 2008 - 8 A 1548/07 -, ZIP 2008, 1542 = juris, zu § 1 Abs. 1 Satz 1 IFG (Bund); Urteil vom 15. Juni 2011 - 8 A 1150/10 -, DVBl. 2011, 1162 = juris Rn. 22 f. m. w. N.; OVG Rh.-Pf., Urteil vom 12. Februar 2010 - 10 A 11156/09 -, NZI 2010, 357 = juris Rn. 20, zu § 4 Abs. 1 Satz 1 InfFrG RP; nachgehend: BVerwG, Beschluss vom 20. Mai 2010 - 7 B 28.10 -, juris Rn. 6 f.; siehe auch § 56 Abs. 1 Satz 1 InsO.
Als untere Landesbehörde gemäß § 9 Abs. 2 Landesorganisationsgesetz - LOG NRW - ist das Finanzamt Behörde im Sinne des § 2 Abs. 1 IFG NRW und daher Anspruchsgegner (vgl. auch §§ 2 Abs. 1 Nr. 4, 17 Abs. 2 Finanzverwaltungsgesetz - FVG -).
Die begehrten Informationen - Jahreskontoauszüge aller bei dem Finanzamt geführten Steuerarten für die Veranlagungszeiträume von 2009 bis zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens - hat das Finanzamt unstreitig im dienstlichen Zusammenhang erlangt (vgl. § 3 IFG NRW). Der konkret gestellte Antrag ist hinreichend bestimmt im Sinne von § 5 Abs. 1 Satz 3 IFG NRW.
2. Der Anspruch ist nicht durch die Subsidiaritätsklausel des § 4 Abs. 2 Satz 1 IFG NRW ausgeschlossen. Danach treten die Vorschriften des Informationsfreiheitsgesetzes Nordrhein-Westfalen zurück, soweit besondere Rechtsvorschriften über den Zugang zu amtlichen Informationen, die Auskunftserteilung oder die Gewährung von Akteneinsicht bestehen. Darunter sind bereichsspezifische Gesetze des Bundes oder des Landes zu verstehen, die einen Informationsanspruch regeln.
Vgl. LT-Drs. 13/1311, S. 11.
Wie das Tatbestandsmerkmal "soweit" zeigt, sind nur solche Vorschriften als vorrangig in Betracht zu ziehen, die denselben Sachverhalt abschließend - sei es identisch, sei es abweichend - regeln. Konkurrenzfragen sind in jedem konkreten Einzelfall durch eine systematische, an Sinn und Zweck des Gesetzes orientierte Auslegung der jeweiligen Informationszugangsrechte zu klären. Um die Bestimmung des Verhältnisses verschiedener Informationszugangsrechte untereinander vornehmen zu können, müssen vor allem deren jeweilige Regelungsmaterien berücksichtigt werden. Eine Vorrangigkeit im Sinne einer Ausschließlichkeit ist nur dort anzunehmen, wo die jeweiligen Rechte die gleichen Anliegen verfolgen und/oder identische Zielgruppen erfassen. Eine besondere Rechtsvorschrift im Sinne von § 4 Abs. 2 Satz 1 IFG NRW liegt daher nur dann vor, wenn ihr Anwendungsbereich in sachlicher Hinsicht wegen spezifischer Anforderungen an die Informationen, die der Rechtsvorschrift unterfallen, und/oder in persönlicher Hinsicht wegen spezifischer Anforderungen an die Personen, auf welche die Rechtsvorschrift Anwendung findet, beschränkt ist.
Wenn spezialgesetzliche Regelungen für einen gesonderten Sachbereich oder für bestimmte Personengruppen einen begrenzten Informationsanspruch vorsehen, ist deshalb im Einzelfall zu untersuchen, ob diese Grenzen auch für den Anspruch aus § 4 Abs. 1 IFG NRW bindend sind. Das ist anzunehmen, wenn ein umfassender Informationsanspruch dem Schutzzweck des Spezialgesetzes zuwider laufen würde. Lässt sich derartiges nicht feststellen, gelangt der Anspruch aus § 4 Abs. 1 IFG NRW zur Anwendung.
Vgl. zum Ganzen OVG NRW, Urteil vom 15. Juni 2011 - 8 A 1150/10 -, DVBl. 2011, 1162 = juris Rn. 29 ff. m. w. N.
In Anlegung dieser Maßstäbe ist der Senat in seinem grundlegenden Urteil vom 15. Juni 2011 zu dem Ergebnis gelangt, dass ein Informationsanspruch der vorliegend geltend gemachten Art nicht durch besondere Rechtsvorschriften im Sinne von § 4 Abs. 2 Satz 1 IFG NRW ausgeschlossen ist. Die insolvenzrechtlichen bzw. auf das Insolvenzverfahren bezogenen Vorschriften über Auskunftsansprüche nach §§ 97, 101 InsO bzw. § 242 BGB weisen keinen mit dem Informationsfreiheitsgesetz NRW identischen sachlichen Regelungsgegenstand auf. Sie sind in Bezug auf Auskunftsansprüche des Insolvenzverwalters deshalb auch nicht abschließend.
Vgl. näher OVG NRW, Urteil vom 15. Juni 2011 - 8 A 1150/10 -, DVBl. 2011, 1162 = juris Rn. 34 f.; Beschluss vom 28. Juli 2008 - 8 A 1548/07 -, ZIP 2008, 1542, juris; BVerwG, Beschlüsse vom 20. Mai 2010 - 7 B 28.10 -, juris Rn. 7, vom 9. November 2010 - 7 B 43.10 -, ZIP 2011, 41 = juris Rn. 8.
Der Anspruch ist auch nicht durch die "absichtsvolle Nichtregelung" eines Akteneinsichtsrechts für das steuerliche Verwaltungsverfahren in der Abgabenordnung ausgeschlossen. Selbst wenn trotz zwischenzeitlichen Inkrafttretens der verschiedenen Informationsfreiheitsgesetze der Länder und insbesondere nach Erlass des Informationsfreiheitsgesetzes des Bundes vom 5. September 2005 (BGBl. I, S. 2722) bis heute von einem absichtsvollen Regelungsverzicht der Abgabenordnung mit Sperrwirkung für einen Informationsfreiheitsanspruch auszugehen wäre, würde diese "Nichtregelung" jedenfalls den Informationsanspruch eines Insolvenzverwalters zum Zweck der Ermittlung von Insolvenzanfechtungstatbeständen nicht ausschließen. Die - unterstellte - "absichtsvolle Nichtregelung" der Abgabenordnung auf der einen Seite und der Auskunftsanspruch des Insolvenzverwalters zum Zwecke der Anfechtung auf der anderen Seite erfassen unterschiedliche Personengruppen bzw. Rechtsverhältnisse; ein Informationsanspruch würde dem Schutzzweck der Spezialregelung nicht grundsätzlich zuwider laufen.
Vgl. OVG NRW, Urteil vom 15. Juni 2011 - 8 A 1150/10 -, DVBl. 2011, 1162 = juris Rn. 56 ff.; bestätigt durch BVerwG, Beschluss vom 14. Mai 2012 - 7 B 53.11 -, DVBl. 2012, 1268 = juris Rn. 8 ff.
Der Gesetzgeber hat sich beim Erlass der Abgabenordnung nur mit der Frage befasst (und diese verneint), ob der Beteiligte eines steuerrechtlichen Verfahrens nach dem Vorbild des § 29 VwVfG einen Anspruch auf Akteneinsicht haben soll.
Vgl. BT-Drs. 7/4292, S. 24 f.
Beteiligter in diesem Sinne ist der Steuerpflichtige oder sein steuerlicher Vertreter (vgl. §§ 78 Nr. 1, 359 AO). Verlangt jedoch ein Insolvenzverwalter - wie hier der Kläger - Auskünfte, um anfechtbare Zahlungen auf Steuerschulden zu ermitteln, handelt er nicht gemäß §§ 34 Abs. 3 i. V. m. Abs. 1 AO, 155 Abs. 1 InsO in Erfüllung der steuerlichen Pflichten des Insolvenzschuldners und um dessen Rechte zu wahren. Er ist vielmehr im Interesse der Gesamtheit der Gläubiger tätig, zu deren Gunsten Zahlungen des Insolvenzschuldners im Wege der Anfechtung nach §§ 129 ff. InsO zur Insolvenzmasse gezogen werden sollen. Dabei handelt es sich um ein eigenständiges Rechtsverhältnis zwischen dem Kläger und dem Finanzamt.
OVG NRW, Urteil vom 15. Juni 2011 - 8 A 1150/10 -, DVBl. 2011, 1162 = juris Rn. 63 f., sowie nachgehend BVerwG, Beschluss vom 14. Mai 2012 - 7 B 53.11 -, DVBl. 2012, 1268 = juris Rn. 9, jeweils unter Hinweis auf BGH, Urteil vom 13. August 2009 - IX ZR 58/06 -, ZIP 2009, 1823 = juris Rn. 9, und BFH, Beschluss vom 14. April 2011 - VII B 201/10 -, ZIP 2011, 1376 = juris Rn. 13.
Informationsansprüche mit der vorgenannten Zielrichtung kann der Kläger als Insolvenzverwalter auf das Informationsfreiheitsgesetz Nordrhein-Westfalen stützen.
An dieser - höchstrichterlich bestätigten - Rechtsprechung hält der Senat auch in Ansehung der hiergegen vereinzelt erhobenen Kritik,
vgl. etwa Nitschke, DÖV 2014, 1049 ff.; Bartone, jurisPR-SteuerR 13/2012 Anm. 4, C. IV.; Drüen, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, 1. Aufl. 2006, 141. Lfg. 07.2015, § 30 AO Rn. 92; anders auch FG Rh.-Pf., Urteil vom 15. Juni 2011 - 1 K 1776/10 -, juris Rn. 15 ff.,
fest. Unter anderem ist eingewandt worden, dass es sich bei der Erteilung einer derartigen Auskunft aus der Perspektive des Finanzamts um ein Tätigwerden in einem laufenden Steuerverfahren handele, da sich das Insolvenzverfahren für dieses als Teil des Vollstreckungsverfahrens der Abgabenordnung darstelle.
Nitschke, DÖV 2014, 1049, 1050; ders., ZInsO 2014, 2388 f.; Bartone, a. a. O.; siehe auch OVG LSA, Urteil vom 23. April 2014 - 3 L 319/13 -, NVwZ-RR 2015, 873 = juris Rn. 42; a. A. - kein laufendes Steuerverfahren -: OVG Berlin-Bbg., Beschlüsse vom 4. August 2014 - OVG 12 N 36.14 -, ZInsO 2014, 2174 = juris Rn. 4 f., und vom 4. September 2014 - OVG 12 N 84.13 -, NVwZ-RR 2015, 10 = juris, jeweils zu § 2 Abs. 4 des brandenburgischen Akteneinsichts- und Informationszugangsgesetzes - AIG.
Auf diese Frage kommt es nach dem nordrheinwestfälischen Recht jedoch nicht an. Die Zuordnung des Gegenstands der Auskunft zu einem laufenden Steuerverfahren hindert nicht daran, bei der Beantwortung der hier allein entscheidenden Frage, inwieweit die Abgabenordnung (möglicherweise) eine abschließende Regelung darstellt, maßgeblich auf die Zielrichtung des Auskunftsbegehrens und die verfahrensrechtliche Stellung des Antragstellers als (insoweit) Nichtbeteiligter abzustellen. Ob die Abgabenordnung in Bezug auf Anträge Beteiligter in einem laufenden Besteuerungsverfahren Sperrwirkung entfaltet,
dazu vgl. Schl.-H. OVG, Urteil vom 6. Dezember 2012 - 4 LB 11/12 -, NVwZ 2013, 810 = juris Rn. 41 f.,
ist hier somit nicht entscheidungserheblich.
Von den dargelegten Grundsätzen geht im Ergebnis inzwischen auch der Bundesfinanzhof aus. Er hat sich in dem Streit um die Rechtswegfrage mit Beschluss vom 8. Januar 2013 - VII ER-S 1/12 -, juris, der Sichtweise des Bundesverwaltungsgerichts angeschlossen, wonach ein Anspruch wie der hier geltend gemachte weder im Steuerrechtsverhältnis des Insolvenzschuldners wurzelt noch sonst maßgeblich abgabenrechtlich geprägt ist.
Vgl. BVerwG, Vorlagebeschluss vom 15. Oktober 2012 - 7 B 2.12 -, NZI 2012, 1020 = juris Rn. 3 ff.; ebenso FG Münster, Beschluss vom 25. Juni 2012 - 15 K 874/10 AO -, BeckRS 2012, 95547.
Entgegen der Auffassung von Nitschke (a. a. O.) ergibt sich auch aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 19. März 2013 - II R 17/11 - nichts anderes; dieses bestätigt vielmehr die verwaltungsgerichtliche Rechtsprechung. Danach hat eine Auskunft, die der Insolvenzverwalter vom Finanzamt begehrt, einen hinreichenden Bezug zum Steuerrechtsverhältnis nur dann, wenn sie in unmittelbarem Zusammenhang mit der Erfüllung steuerlicher Pflichten oder mit der Prüfung der vom Finanzamt angemeldeten Insolvenzforderungen benötigt wird. An einer solchen Verwurzelung der Auskunft im Steuerrechtsverhältnis fehlt es hingegen, wenn sie allein wegen des Verdachts anfechtbarer Zahlungen auf Steuerschulden begehrt wird.
Vgl. BFH, Urteil vom 19. März 2013 - II R 17/11 -, BFHE 240, 497 = juris Rn. 13-22.
Zu diesem Ergebnis ist der Bundesfinanzhof ungeachtet dessen gelangt, dass sich das Begehren aus der Perspektive des Finanzamts auf ein laufendes Verfahren in Steuersachen beziehen mag. Seine Entscheidung ist auch nicht dahin zu verstehen, dass das Begehren des Insolvenzverwalters auf Erteilung eines Speicherkontenauszugs selbst dann von § 34 Abs. 3 AO erfasst wäre, wenn damit erkennbar allein die Ermittlung anfechtbarer Zahlungen bezweckt wird.
So aber Nitschke, DÖV 2014, 1049, 1051, unter Bezugnahme auf Rn. 14 des Urteils.
Der allgemeinen Aussage, wonach dem Insolvenzverwalter, der nach § 80 Abs. 1 InsO i. V. m. § 34 Abs. 3 und 1 AO die steuerlichen Pflichten des Insolvenzschuldners (Steuerpflichtigen) zu erfüllen hat, das Recht zustehe, dass das Finanzamt über seinen im Besteuerungsverfahren gestellten Antrag auf Akteneinsicht nach pflichtgemäßem Ermessen entscheidet, lässt sich dies nicht entnehmen. Hierbei war noch nicht vorausgesetzt, dass das Auskunftsbegehren - wie später festgestellt - im entschiedenen Fall allein der Ermittlung von Insolvenzanfechtungsgründen diente. Dass Insolvenzverwalter auf Auskünfte mit dieser Zielrichtung nach der finanzgerichtlichen Rechtsprechung (bei Fehlen eines einschlägigen Informationsfreiheitsgesetzes) keinen Anspruch haben, kann damit nicht auf einen bewussten Ausschluss in der Abgabenordnung zurückgeführt werden.
Im Übrigen bestätigt auch die in Anspruch genommene Gesetzgebungskompetenz, dass der Gesetzgeber der Abgabenordnung nicht jegliches Informationszugangsrecht zu den bei der Finanzverwaltung vorhandenen (Steuer-)Akten ausschließen wollte. Die Abgabenordnung wurde auf der Grundlage von Art. 108 Abs. 5 Satz 2 GG erlassen, der den Bundesgesetzgeber u. a. ermächtigt, das von den Landesfinanzbehörden anzuwendende Verfahren zu regeln. Zum Verfahren in diesem Sinne zählt indessen der voraussetzungslose und unabhängig von einem anhängigen Verwaltungsverfahren bestehende, eigenständige Anspruch nach den Informationsfreiheitsgesetzen des Bundes und der Länder nicht. Eine Sperrwirkung kommt den verfahrensrechtlichen Bestimmungen der Abgabenordnung folglich jedenfalls in der vorliegenden Fallkonstellation nicht zu.
BVerwG, Beschluss vom 14. Mai 2012 - 7 B 53.11 -, DVBl. 2012, 1268 = juris Rn. 10; vgl. auch Beschluss vom 15. Oktober 2007 - 7 B 9.07 - NWVBl. 2008, 59 = juris Rn. 9 sowie Urteil vom 3. November 2011 - 7 C 3.11 -, DVBl. 2012, 176 = juris Rn. 17; Seer, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, 1. Aufl. 2006, 141. Lfg. 07.2015, § 91 AO Rn. 28 f.; Schmittmann, NZI 2013, 709; Winterfeld, NVwZ 2013, 816; Schl.-H. OVG, Urteil vom 6. Dezember 2012 - 4 LB 11/12 -, NVwZ 2013, 810 = juris Rn. 42 (Sperrwirkung - nur - für Anträge Beteiligter in einem laufenden Steuerverfahren); a. A. Drüen, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, 1. Aufl. 2006, 141. Lfg. 07.2015, § 30 Rn. 92, sowie der Gesetzgeber in Sachsen-Anhalt, vgl. OVG LSA, Urteil vom 23. April 2014 - 3 L 319/13 -, NVwZ-RR 2015, 3 = juris Rn. 50.
Auch das Steuergeheimnis gemäß § 30 AO geht einem Informationszugangsanspruch des Klägers aus § 4 Abs. 1 IFG NRW nicht gemäß § 4 Abs. 2 Satz 1 IFG NRW vor. Das folgt bereits daraus, dass § 30 AO nicht den Zugang zu amtlichen Informationen regelt, sondern dessen Begrenzung. Er ist deshalb erst auf der Ebene der Ausschlussgründe von Bedeutung (dazu S. u.).
Vgl. im Einzelnen OVG NRW, Urteil vom 15. Juni 2011 - 8 A 1150/10 -, DVBl. 2011, 1162 = juris Rn. 70 ff., m. w. N.; für das Bankgeheimnis: OVG NRW, Urteil vom 2. Juni 2015 - 15 A 1997/12 -, juris Rn. 55 ff.
3. Der Ablehnungsgrund des § 5 Abs. 4 IFG NRW greift nicht ein. Nach dieser Vorschrift kann der Antrag auf Informationszugang abgelehnt werden, wenn die Information dem Antragsteller bereits zur Verfügung gestellt worden ist oder wenn sich der Antragsteller die Information in zumutbarer Weise aus allgemein zugänglichen Quellen beschaffen kann. Die erste Alternative regelt ausweislich der Gesetzesbegründung den Fall, dass die Information bereits - ggf. auch durch eine andere Behörde - zur Verfügung gestellt worden ist.
Vgl. LT-Drs. 13/1311, S. 12.
Damit ist zwar in erster Linie gemeint, dass die öffentliche Stelle, bei der der Antrag auf Information gestellt worden ist, oder eine andere öffentliche Stelle dem Antragsteller den Zugang zu den begehrten Informationen schon einmal zuvor gewährt hat. Die Regelung dürfte aber - zumindest analog - auch dann anwendbar sein, wenn der Antragsteller aus anderen Gründen tatsächlich bereits über die Informationen verfügt. Das folgt aus ihrem Sinn und Zweck, unnötigen Aufwand für die öffentlichen Stellen zu vermeiden.
Vgl. Franßen/Seidel, Das Informationsfreiheitsgesetz Nordrhein-Westfalen, 2007, § 5 Rn. 649; OVG NRW, Urteil vom 2. Juni 2015 - 15 A 1997/12 -, juris Rn. 134.
Dabei ist es grundsätzlich allerdings nicht Aufgabe des Antragstellers darzulegen, dass er über die begehrten Informationen nicht bereits verfügt. Vielmehr handelt es sich um einen Ablehnungsgrund, für dessen Voraussetzungen nach allgemeinen Grundsätzen derjenige die Darlegungs- und Beweislast trägt, der sich darauf beruft, mithin der Beklagte. Eine Verschiebung der Darlegungslast auf den Antragsteller kommt allenfalls dann in Betracht, wenn konkrete, über bloße Vermutungen hinausgehende Anhaltspunkte dafür bestehen, dass der Antragsteller über die begehrten Informationen bereits vollständig verfügt.
Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 6. Juli 2015 - 8 E 532/14 -, ZIP 2015, 1943 = juris Rn. 9.
Hiervon ausgehend steht § 5 Abs. 4 IFG NRW dem Informationsbegehren nicht entgegen. Zur weiteren Begründung nimmt der Senat Bezug auf die Ausführungen im angegriffenen Urteil (Abdruck S. 6, vorletzter Absatz), denen der Beklagte im Berufungsverfahren nicht entgegengetreten ist.
4. Der Anspruch ist nicht wegen des Schutzes personenbezogener Daten gemäß § 9 Abs. 1 IFG NRW ausgeschlossen. Personenbezogene Daten sind nach der auch hier anwendbaren Begriffsbestimmung des § 3 Abs. 1 Datenschutzgesetz Nordrhein-Westfalen (DSG NRW) Einzelangaben über persönliche oder sachliche Verhältnisse einer bestimmten oder bestimmbaren natürlichen Person.
Vgl. Franßen/Seidel, Das Informationsfreiheitsgesetz Nordrhein-Westfalen, 2007, § 9 Rn. 954, 957, OVG NRW, Urteil vom 6. Mai 2015 - 8 A 1943/13 -, juris Rn. 93 ff.
Das Auskunftsverlangen des Klägers ist nicht auf derartige personenbezogene Daten gerichtet, sondern auf Angaben über Kontostände bzw. Zahlungen einer rechtsfähigen Personengesellschaft - der Beigeladenen - an den Beklagten. Konkrete Anhaltspunkte dafür, dass damit eine Zuordnung zu bestimmten natürlichen Personen verbunden wäre, sind weder substantiiert geltend gemacht noch sonst erkennbar. Im erstinstanzlichen Verfahren ist lediglich pauschal behauptet worden, von dem Auskunftsbegehren seien vorliegend auch Verhältnisse Dritter betroffen. Beispielhaft sind in diesem Zusammenhang die Offenlegung von Drittschuldnern sowie Sonderbetriebseinnahmen oder Sonderbetriebsausgaben der Gesellschafter angesprochen worden (Klageerwiderung S. 5). In der Berufungsbegründung haben die Vertreter des Beklagten diesen Vortrag jedoch weder fallbezogen konkretisiert noch überhaupt wieder aufgegriffen; auf Nachfrage des Senats ist in der mündlichen Verhandlung im Gegenteil klargestellt worden, dass Angaben zum Sonderbetriebsvermögen bzw. zu Sonderbetriebsausgaben und -einnahmen der Gesellschafter in Steuerkontoauszügen der Personengesellschaft unmittelbar nicht vorhanden sind.
Unabhängig davon weist der Senat darauf hin, dass derartige Angaben zu natürlichen Personen innerhalb wie außerhalb der Gesellschaft dem Insolvenzverwalter gegenüber keinen Schutz genießen, soweit er darlegen kann, dass er diese Angaben für eine ordnungsgemäße Abwicklung des Insolvenzverfahrens mit namentlicher Zuordnung kennen muss. Der Insolvenzschuldner ist dem Insolvenzverwalter über alle das Verfahren betreffenden Verhältnisse auskunftspflichtig (§ 101 Abs. 1 i. V. m. § 97 Abs. 1 Satz 1 InsO). Diese Auskunftspflicht kann sich im Einzelfall auf die den Gesellschaftern oder dritten Personen zuzuordnenden Daten erstrecken. Soweit der Insolvenzverwalter dies dargelegt hat, ist ihm der Informationszugang regelmäßig nach § 9 Abs. 1 Buchst. e IFG NRW auch zu den personenbezogenen Daten zu gewähren. Überwiegende schutzwürdige Belange der betroffenen Personen stehen dem nicht entgegen. Die Mitteilung personenbezogener Angaben Dritter an den Insolvenzverwalter stellt nur eine geringfügige Beeinträchtigung ihrer Rechte dar. Gerichtlich bestellte Insolvenzverwalter dürfen die ihnen zugänglich gemachten Daten nur verwerten, soweit dies zur Erfüllung der ihnen im Insolvenzverfahren obliegenden Aufgaben notwendig ist. Das Insolvenzgericht stellt bei der Auswahl des Insolvenzverwalters hohe persönliche Anforderungen, zu denen nicht nur ihre fachliche Qualifikation, sondern auch ihre Integrität gehört. Dies bietet eine hinreichende Gewähr dafür, dass die aus dem Insolvenzverfahren bekannt werdenden Informationen tatsächlich einer vertraulichen Behandlung unterliegen.
Vgl. BGH, Beschluss vom 17. Februar 2005 - IX ZB 62/04 -, BGHZ 162, 187 = juris Rn. 18 ff., 22.
Fehlt es an entsprechenden Darlegungen des Insolvenzverwalters, ist zu prüfen, ob dem Antrag auf Informationszugang nach Abtrennung oder Schwärzung der personenbezogenen Daten stattgegeben werden kann; andernfalls ist die Einwilligung der betroffenen Person einzuholen (§ 10 Abs. 1 IFG NRW).
5. Entgegen der Auffassung des Beklagten werden die Bediensteten des Finanzamts durch die Verpflichtung zur Herausgabe der Jahreskontoauszüge an den Kläger auch nicht gezwungen, das Steuergeheimnis gemäß § 30 AO zu verletzen. Der Senat hat im Urteil vom 15. Juni 2011 zu einer vergleichbaren Fallgestaltung ausgeführt, das Steuergeheimnis werde nicht berührt; denn die in der Akte der Insolvenzschuldnerin enthaltenen Informationen unterlägen zumindest dem Insolvenzverwalter gegenüber keiner Geheimhaltungspflicht.
OVG NRW, Urteil vom 15. Juni 2011 - 8 A 1150/10 -, DVBl. 2011, 1162 = juris Rn. 99.
Hieran ist auch unter Berücksichtigung der vom Beklagten erhobenen Einwände festzuhalten. Es kann offen bleiben, ob § 30 AO vorliegend - ggf. i. V. m. § 6 Abs. 1 Buchst. a IFG NRW - als zwingende Anspruchsgrenze zu berücksichtigen ist (dazu a). Die begehrten Kontoauszüge unterfallen in sachlicher Hinsicht zwar dem Schutzbereich des Steuergeheimnisses. Sie unterliegen gegenüber dem Insolvenzverwalter aber nicht der Geheimhaltung (dazu b).
a) Ob § 30 AO einem Informationsanspruch nach § 4 Abs. 1 IFG NRW überhaupt entgegengehalten werden kann, muss nicht abschließend entschieden werden.
Dieser Frage kann im Geltungsbereich des Informationsfreiheitsgesetzes Nordrhein-Westfalen allerdings Bedeutung zukommen, weil hier - anders als durch § 3 Nr. 4 IFG Bund - besondere Amtsgeheimnisse wie das Steuergeheimnis nicht als eigenständiger Ablehnungsgrund übernommen worden sind. Der Schutz von Betriebs- und Geschäftsgeheimnissen (§ 8 IFG NRW) und von personenbezogenen Daten (§ 9 IFG NRW) deckt den Geltungsbereich des § 30 AO bezogen sowohl auf den Schutzgegenstand als auch auf die Schutzintensität nicht vollständig ab. Das gilt etwa für den Schutz steuerlicher Daten juristischer Personen, der von § 9 IFG NRW nicht gewährleistet ist. Auch sind die Ablehnungsgründe nach §§ 8, 9 IFG NRW aufgrund der offener gefassten Abwägungsklauseln (§§ 8 Satz 3, 9 Abs. 1 Buchst. e IFG NRW) leichter überwindbar als das Steuergeheimnis (vgl. etwa § 30 Abs. 4 Nr. 5 AO). § 6 Satz 1 Buchst. a IFG NRW, wonach die öffentliche Sicherheit, zu deren Schutzgütern die Unverletzlichkeit der Rechtsordnung zählt, schließt diese Lücke nur, wenn § 30 AO zu den vorliegend zu beachtenden Rechtsnormen zählt.
Gegen eine Berücksichtigung des Steuergeheimnisses als zwingend zu beachtende Grenze eines Anspruchs nach § 4 IFG NRW ist eingewandt worden, in Bezug auf einen informationsfreiheitsrechtlichen Anspruch seien die Informationsfreiheitsgesetze die spezielleren Gesetze. § 30 AO als allgemeine, fachgebietsunabhängige und generalklauselartige Regelung über den Umgang mit Steuerdaten trete demgegenüber als lex generalis zurück. Diese Regelung sei nur insoweit zu berücksichtigen, als dies im Rahmen der im Informationsfreiheitsgesetz NRW normierten Ablehnungsgründe möglich sei. Diese böten einen hinreichend effektiven, vergleichbaren Schutz.
Vgl. Korn, DÖV 2012, 232, 238, sowie zum Bankgeheimnis OVG NRW, Urteil vom 2. Juni 2015 - 15 A 1997/12 -, juris Rn. 78 ff., jeweils unter Berufung auf das Senatsurteil vom 15. Juni 2011 - 8 A 1150/10 -, DVBl. 2011, 1162 = juris Rn. 65, 72.
Diese Prämisse trifft - wie sich aus den obigen Ausführungen ergibt - im Hinblick auf das Steuergeheimnis jedoch nicht uneingeschränkt zu. Der Leitsatz des Bundesverwaltungsgerichts, ein gegenüber dem Finanzamt geltend gemachter Informationsanspruch des Insolvenzverwalters, der anschließend einen Anfechtungsanspruch durchsetzen will, werde vom Regelungsbereich der Abgabenordnung nicht umfasst,
vgl. BVerwG, Beschluss vom 14. Mai 2012 - 7 B 53.11 -, DVBl. 2012, 970 = juris,
dürfte sich im Ergebnis nicht auf das Steuergeheimnis als Ausschlussgrund erstrecken. Die bundesrechtliche Verpflichtung zur Wahrung des Steuergeheimnisses misst sich nach ihrer konkreten Ausgestaltung auch und gerade bei der Geltendmachung eines derartigen Informationsanspruchs Geltung bei. Nach § 30 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a i. V. m. Abs. 4 Nr. 1 AO dürfen Verhältnisse, die Amtsträgern in einem Verwaltungsverfahren in Steuersachen bekannt geworden sind, offenbart werden, wenn dies der Durchführung eines derartigen Verfahrens dient. Danach soll das Steuergeheimnis - soweit nicht andere Offenbarungsbefugnisse bestehen - grundsätzlich gerade dann eingreifen, wenn mit einer Information über steuerliche Verhältnisse ein anderer, nicht steuerverfahrensbezogener Zweck verfolgt wird.
Dass der Bundesgesetzgeber damit seine aus Art. 108 Abs. 5 Satz 2 GG folgende Gesetzgebungskompetenz überschritten hätte, ist nicht zu erkennen. Denn der Zweck des Steuergeheimnisses, der u. a. darin besteht, durch besonderen Schutz des Vertrauens in die Amtsverschwiegenheit die Bereitschaft zur Offenlegung der steuerlich relevanten Sachverhalte zu fördern, um eine vollständige und gleichmäßige Besteuerung sicherzustellen,
vgl. OVG NRW, Beschluss vom 27. Juni 2012 - 5 B 1463/11 -, DVBl. 2012, 1113 = juris Rn. 17,
dürfte es rechtfertigen, diese Sachverhalte in der durch § 30 AO geregelten Weise gegen steuerverfahrensfremde Auskunftsansprüche abzusichern. Bei dieser Sichtweise ist der Landesgesetzgeber wegen des Vorrangs des Bundesrechts nicht befugt, über die Grenze des § 30 AO hinausreichende Auskunftsansprüche zu normieren. Für eine uneingeschränkte Verbindlichkeit des Steuergeheimnisses im vorliegenden Zusammenhang spricht nicht zuletzt, dass es sich bei diesem nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung um einen grundrechtlich geschützten Lebensbereich von hoher Bedeutung handelt.
Vgl. BVerwG, Beschluss vom 23. Juni 2011 - 20 F 21.10 -, DVBl. 2011, 1092 = juris Rn. 12, m. w. N.
Dies kann jedoch im Ergebnis dahinstehen, weil § 30 AO - wie im folgenden dargelegt wird - jedenfalls nicht verletzt ist.
b) Die begehrten Auszüge aus Steuerkonten unterfallen zunächst in sachlicher Hinsicht dem Schutzbereich des Steuergeheimnisses gemäß § 30 Abs. 1 und 2 AO. Es handelt sich um Verhältnisse eines anderen - hier der insolventen Beigeladenen -, die dem das Informationsersuchen bearbeitenden Amtsträger in einem Verwaltungsverfahren in Steuersachen oder aus einem der anderen in § 30 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a bis c AO bezeichneten Anlässe bekannt geworden sind. Ein "anderer" kann dabei auch eine juristische Person oder eine rechtsfähige Personengesellschaft sein, deren Verhältnisse ebenso nach § 30 Abs. 1 und 2 AO geschützt sind wie diejenigen natürlicher Personen.
Vgl. Rüsken, in: Klein, Abgabenordnung, 12. Aufl. 2014, § 30 Rn. 1; Drüen, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, 1. Aufl. 2006, 141. Lfg. 07.2015, § 30 AO Rn. 14.
In seiner abgrenzenden Funktion ist das Merkmal "eines anderen" dahin zu verstehen, dass es jede von dem Amtsträger verschiedene Person erfasst. Ein Verständnis dahingehend, dass damit zu dem Adressaten der Offenbarung abgegrenzt werden soll,
unklar Rüsken, a. a. O., Rn. 44 ff.; sowie Drüen, a. a. O., Rn. 14, 16,
liegt nach der sprachlichen Fassung des § 30 AO fern. Dass die Mitteilung steuerlicher Verhältnisse an den Betroffenen selbst mangels Geheimhaltungsbedürftigkeit unstreitig keine Verletzung des Steuergeheimnisses darstellt,
vgl. etwa Drüen, a. a. O., Rn. 16,
kann daher wohl nicht an diesem Merkmal festgemacht werden. Dies beruht vielmehr entweder auf einer teleologisch einschränkenden Auslegung des in § 30 Abs. 2 AO umschriebenen Gegenstands des Steuergeheimnisses oder aber auf einem erweiterten Verständnis des § 30 Abs. 4 Satz 3 AO, der in seinem primären Anwendungsbereich die Zustimmung des Betroffenen zur Offenbarung an Dritte erfassen dürfte.
Ebenso wie gegenüber demjenigen, um dessen steuerliche Verhältnisse es geht, sind die vorliegend begehrten Jahreskontoauszüge über die insolvente Beigeladene auch gegenüber dem Insolvenzverwalter nicht geheimhaltungsbedürftig. Damit wird - anders als der Beklagte meint - keine ungeschriebene Durchbrechung des Steuergeheimnisses geschaffen, sondern lediglich die dem Steuergeheimnis von vornherein immanente Voraussetzung aktiviert, wonach es um steuerliche Daten anderer als des Betroffenen selbst gehen muss.
Die Verfügungsbefugnis hinsichtlich der hier betroffenen steuerlichen Unterlagen ist auf den Insolvenzverwalter übergegangen, so dass er als nunmehr "Betroffener" im Sinne von § 30 Abs. 4 Nr. 3 AO das Finanzamt von der Beachtung des Steuergeheimnisses selbst entbinden kann. Für die - hier begehrte - Herausgabe steuerlicher Daten des Insolvenzschuldners an ihn selbst bedarf es einer solchen Entbindung ebensowenig wie wenn der Insolvenzschuldner diese beantragte.
Dies ergibt sich im Einzelnen aus folgenden Überlegungen:
Mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens erlangt der Insolvenzverwalter die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über das zur Insolvenzmasse gehörende Vermögen (§ 80 Abs. 1 InsO). Er hat zum einen als Vermögensverwalter der Insolvenzschuldnerin deren steuerliche Pflichten zu erfüllen und ist insoweit einem gesetzlichen Vertreter gleichgestellt (§ 34 Abs. 3 i. V. m. Abs. 1 AO). Diese Pflicht ist hier allerdings - wie oben ausgeführt - nicht berührt, da der Kläger im Interesse der Masse und damit der Gesamtheit der Insolvenzgläubiger tätig wird und nicht zur Erfüllung der steuerlichen Pflichten der Beigeladenen. Der Insolvenzverwalter hat zum anderen aufgrund seiner Bestellung in Bezug auf die Insolvenzmasse ein Amt inne, kraft dessen er über die Insolvenzmasse verfügt. Insoweit ist er weder Organ der insolventen Gesellschaft noch vertritt er den Schuldner. Vielmehr ist er Inhaber eines privaten Amtes und als solcher Rechtspflegeorgan, dem die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über die Insolvenzmasse zusteht.
Vgl. BVerwG, Urteil vom 18. Januar 2006 - 6 C 21.05 -, NVwZ 2006, 599 = juris Rn. 8.
Der Übergang der Verfügungsbefugnis auf den Insolvenzverwalter erstreckt sich auch auf Geschäftsgeheimnisse und steuerliche Daten, soweit dies für die ordnungsgemäße Verwaltung der Insolvenzmasse und die Insolvenzabwicklung erforderlich ist. Bei der gebotenen nicht rein steuerverfahrensinternen, sondern an der gesamten Rechtsordnung orientierten Betrachtung steht die zuvor dem Insolvenzschuldner zukommende materielle Dispositionsbefugnis über die begehrten Jahreskontoauszüge (jedenfalls) nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens dem Insolvenzverwalter zu. Er hat gegenüber dem Insolvenzschuldner einen Anspruch auf Auskunft über alle das Verfahren betreffenden Verhältnisse (§ 97 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 101 InsO), mithin auch über alle Umstände, die für die Beurteilung von Gläubigerforderungen bedeutsam sein können. Die Informationserteilung ist für den Schuldner nicht vermeidbar, auch wenn ihm die zu erteilenden Informationen persönlich oder finanziell nachteilig sein können. Darüber hinaus hat er den Verwalter bei der Erfüllung von dessen Aufgaben zu unterstützen (§ 97 Abs. 2 i. V. m. § 101 Abs. 1 Satz 1 InsO). Diese Mitwirkungspflicht umfasst die Verpflichtung, das Finanzamt vom Steuergeheimnis zu befreien.
Vgl. Jungmann, in: K. Schmidt (Hrsg.), Insolvenzordnung, 18. Aufl. 2013, § 97 Rn. 23; Voß, in: Graf-Schlicker (Hrsg.), Insolvenzordnung, 4. Aufl. 2014, § 97 Rn. 7.
Im Rahmen von § 97 InsO entfällt der Schutz persönlicher Daten Dritter, soweit eine Bekanntgabe an den Insolvenzverwalter für eine wirksame Durchsetzung der Gläubigerrechte erforderlich ist.
Vgl. BGH, Beschluss vom 17. Februar 2005 - IX ZB 62/04 -, BGHZ 162, 187 = juris Rn. 18 f.
Über seine eigenen Verhältnisse muss der Schuldner nach § 97 Abs. 1 Satz 2 InsO (hier i. V. m. § 101 Abs. 1 Satz 1 InsO) sogar Tatsachen offenbaren, die geeignet sind, eine Verfolgung wegen einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit herbeizuführen. Diese weitgehende Regelung zeigt, dass dem Schuldner selbst in Bezug auf höchstpersönliche Rechtspositionen mehr abverlangt wird, als dies außerhalb eines Insolvenzverfahrens der Fall ist.
Vgl. Gröner/Lang, Die höchstpersönlichen Rechte des Schuldners in der Insolvenz, in: Luxenburger/Birkenheier (Hrsg.), Opuscula honoraria für Egon Müller, Saarbrücken 2003, S. 90, 95 (im Internet abrufbar).
Das Interesse an einer ordnungsgemäßen Insolvenzabwicklung geht den Geheimhaltungsinteressen des Insolvenzschuldners danach grundsätzlich vor.
Hieraus folgt die Berechtigung des Insolvenzverwalters, Finanzbehörden anstelle des Insolvenzschuldners die gemäß § 30 Abs. 4 Nr. 3 AO erforderliche Zustimmung zu erteilen, anderen durch das Steuergeheimnis geschützte Kenntnisse zu offenbaren.
Vgl. zutreffend Wimmer-Amend, in: Wimmer (Hrsg.), Frankfurter Kommentar zur Insolvenzordnung, 8. Aufl. 2014, § 80 InsO Rn. 36.
Insoweit geht die Verfügungsbefugnis über die steuerlichen Daten des Schuldners auf den Insolvenzverwalter über; aus demselben Grund steht auch einer Kenntnisnahme durch ihn selbst nichts entgegen. Dies gilt jedenfalls, soweit es im Interesse der Masse erforderlich ist.
Vgl. Gröner/Lang, a. a. O., S. 96; Uhlenbruck, NZI 2002, 401, 402 f.; ähnlich Stephan, in: Münchener Kommentar zur Insolvenzordnung, 3. Aufl. 2013, § 97 Rn. 28/29 zum Bankgeheimnis; ders., WM 2009, 241, 245 f.; Herchen, in: Hamburger Kommentar zum Insolvenzrecht, 5. Aufl. 2015, § 98 Rn. 22; siehe auch AG Duisburg, NZI 2000, 606; a. A. Drüen, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, 1. Aufl. 2006, 141. Lfg. 07.2015, § 30 AO Rn. 108; FG Rh.-Pf., Urteil vom 24. November 2009 - 1 K 1752/07 -, ZIP 2010, 892 = juris Rn. 37.
Diese Voraussetzung ist in der vorliegenden Fallgestaltung grundsätzlich gegeben: Es liegt im Interesse der verwalteten Insolvenzmasse bzw. der Gesamtheit der Gläubiger, dass der Verwalter die Steuerkontoauszüge des Schuldners auf anfechtbare Zahlungen an das Finanzamt prüft und sich daraus ergebende Anfechtungsrechte ausübt.
Dass das Verfügungsrecht über derartige auf die Insolvenzmasse bezogene Geheimnisse mit der Verfügungsbefugnis über das Vermögen selbst auf den Insolvenzverwalter übergeht, bestätigt auch die verwaltungsgerichtliche Praxis zu Betriebs- und Geschäftsgeheimnissen insolventer Gesellschaften. Dies zeigt sich vor allem bei Akteneinsichtsbegehren Dritter in Unterlagen der Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht (BaFin), die bei der Aufsicht über die Geschäfte insolvent gewordener Gesellschaften angefallen sind. Dabei erfolgt im verwaltungsgerichtlichen Verfahren regelmäßig keine Beiladung des insolventen Unternehmens. Die Befugnis, etwaige fortbestehende berechtigte Interessen des betroffenen Unternehmens an der Nichtverbreitung bestimmter Informationen geltend zu machen, erkennen die Verwaltungsgerichte vielmehr regelmäßig dem zum Verfahren beigeladenen Insolvenzverwalter zu.
Vgl. BVerwG, Beschlüsse vom 27. August 2012 - 20 F 3.12 -, juris Rn. 10 f., und vom 12. April 2013 - 20 F 6.12 -, juris Rn. 12; Hess. VGH, Beschluss vom 1. Dezember 2011 - 27 F 1730/10 -, juris Rn. 7 ff.; Urteil vom 29. November 2013 - 6 A 1426/13 -, ESVGH 64, 137 = juris Rn. 82; VG Berlin, Urteil vom 4. Juni 2015 - 2 K 84.13 -, juris Rn. 28.
Die Besorgnis, die Rechtsprechung des Senats führe dazu, dass das Steuergeheimnis entgegen allgemeiner Auffassung bereits im Insolvenzeröffnungsverfahren auch für den sogenannten schwachen vorläufigen Insolvenzverwalter i. S. v. § 22 Abs. 2 InsO nicht mehr gelte,
vgl. Nitschke, DÖV 2014, 1049, 1052; ders., ZInsO 2014, 2388, 2389,
ist unbegründet. Der Senat hat den Übergang der Geheimnisherrschaft auf den Verwalter nicht allein mit dem Auskunftsanspruch nach § 97 InsO begründet, der gemäß § 22 Abs. 3 Satz 3 InsO bereits dem - "starken" wie "schwachen" - vorläufigen Insolvenzverwalter zusteht. Entscheidend ist vielmehr der Übergang der Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über das Vermögen des Schuldners auf den Insolvenzverwalter (§ 80 InsO bzw. § 22 Abs. 1 Satz 1 InsO).
So auch Stephan, in: Münchener Kommentar zur Insolvenzordnung, Band 2, 3. Aufl. 2013, § 97 Rn. 28/29; Uhlenbruck, NZI 2002, 401, 402 f.
Der vorläufige "schwache" Insolvenzverwalter bleibt danach darauf verwiesen, die Zustimmung des Insolvenzschuldners ggf. nach §§ 97 Abs. 2, 98 InsO oder im Klagewege durchzusetzen.
Zu keinem anderen Ergebnis führt auch der Anwendungserlass zur Abgabenordnung des Bundesministeriums der Finanzen vom 31. Januar 2014 (AEAO, Nr. 4.5), wonach ein Auskunftsrecht des Insolvenzverwalters nach einem einschlägigen Informationsfreiheitsgesetz zur Vorbereitung der Geltendmachung von Anfechtungsansprüchen nach §§ 129 ff. InsO nur besteht, wenn der Schuldner zustimmt (§ 30 Abs. 4 Nr. 3 AO). Hieran ist der Senat mangels Rechtsnormqualität nicht gebunden. Gleiches gilt für andere Verwaltungsvorschriften, etwa Verfügungen der Oberfinanzdirektionen.
Die vom Beklagten in diesem und zahlreichen weiteren Verfahren erhobenen Einwände gegen die obergerichtlich inzwischen als gefestigt anzusehende Rechtsprechung, wonach § 30 AO einer Offenbarung von Steuerkontoauszügen eines Insolvenzschuldners an dessen Insolvenzverwalter nicht entgegensteht,
vgl. neben dem zitierten Senatsurteil: OVG Berlin-Bbg., Beschluss vom 4. August 2014 - OVG 12 N 36.14 -, ZInsO 2014, 2174 = juris Rn. 12 ff.; OLG Rostock, Urteil vom 28. Januar 2015 - 6 U 6/14 -, NZI 2015, 627 = juris Rn. 25; sowie sämtliche dem Senat bekannten neueren Entscheidungen nordrheinwestfälischer Verwaltungsgerichte; zum Sozialgeheimnis vgl. auch OVG Rh.-Pf., Urteile vom 12. Februar 2010 - 10 A 11156/09 -, NZI 2010, 357 = juris Rn. 31, und vom 23. April 2010 - 10 A 10091/10 -, ZIP 2010, 1091 = juris Rn. 30; Hamb. OVG, Beschluss vom 16. April 2012 - 5 Bf 241/10.Z -, ZInsO 2012, 989 = juris Rn. 20; a. A. noch FG Rh.-Pf., Urteil vom 24. November 2009 - 1 K 1752/07 -, ZIP 2010, 892 = juris Rn. 37,
stellen jene ebenfalls nicht durchgreifend in Frage.
Das Finanzamt wird weder mit unzumutbaren, "fachfremden" Prüfungspflichten belastet, noch verletzt der unmittelbare Zugriff auf die beim Finanzamt vorliegenden Steuerunterlagen durch den Insolvenzverwalter hier Rechte der Insolvenzschuldnerin auf rechtliches Gehör. Die Insolvenzschuldnerin wurde vom Senat beigeladen und konnte sich äußern. Unabhängig davon spricht im vorliegenden Fall nichts dafür, dass die streitgegenständlichen Informationen über die steuerlichen Verhältnisse der Beigeladenen nicht insgesamt auch im Sinne von § 97 InsO das Insolvenzverfahren betreffen. Die Auskunftspflicht des Schuldners aus § 97 Abs. 1 Satz 1 InsO betrifft alle das Verfahren betreffenden rechtlichen, wirtschaftlichen und tatsächlichen Verhältnisse und ist grundsätzlich weit auszulegen.
Vgl. OVG Berlin-Bbg., Beschluss vom 4. August 2014 - OVG 12 N 36.14 -, ZInsO 2014, 2174 = juris Rn. 13; BGH, Beschluss vom 15. April 2010 - IX ZB 175/09 -, juris Rn. 9.
Sie umfasst insbesondere auch Auskünfte zu vom Schuldner geleisteten Steuerzahlungen sowie entsprechenden Vollstreckungsmaßnahmen und erstreckt sich deshalb regelmäßig auf dessen Steuerkontoauszüge, ohne dass es einer aufwändigen Prüfung durch das Finanzamt bedarf. Deren Inhalt ist - wie der vom Kläger im erstinstanzlichen Verfahren beispielhaft vorgelegte Klartextauszug bestätigt - im Wesentlichen beschränkt auf die Dokumentation von Steuerrückständen sowie Zeitpunkt und Höhe der hierauf verwendeten Zahlungen. Zwar trifft der Hinweis des Beklagten zu, dass insolvenzfreies Vermögen nach wohl überwiegender Auffassung von der Auskunftspflicht nach § 97 InsO nicht umfasst ist.
Vgl. Jungmann, in: Karsten Schmidt (Hrsg.), InsO, 18. Aufl. 2013, § 97 Rn. 9; mit Einschränkungen auch Leithaus, in: Andres/Leithaus, InsO, 3. Aufl. 2014, § 97 Rn. 7; a. A. Kayser, in: Kreft (Hrsg.), InsO, 5. Aufl. 2008, § 97 Rn. 11.
Hierunter fallen vom Verwalter freigegebene Vermögensgegenstände, die es grundsätzlich auch bei juristischen Personen und Personengesellschaften geben kann.
Vgl. BGH, Urteil vom 21. April 2005 - IX ZR 281/03 -, BGHZ 163, 32 = juris Rn. 5 ff.; BVerwG, Urteil vom 23. September 2004 - 7 C 22.03 -, BVerwGE 122, 75 = juris Rn. 16 ff.
Insolvenzfreies Vermögen unterliegt definitionsgemäß nicht (mehr) der Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis des Insolvenzverwalters.
Vgl. BGH, Urteil vom 26. Januar 2006 - IX ZR 282/03 -, ZInsO 2006, 260 = juris Rn. 6 f. und 15; BFH, Urteil vom 13. April 2011 - II R 49/09 -, BFHE 234, 97 = juris Rn. 16.
Der Kläger hat jedoch auf Nachfrage des Gerichts ausdrücklich versichert, dass die Beigeladene über kein insolvenzfreies Vermögen verfügt. Mangels jeden Anhaltspunkts für eine Betroffenheit eigener Rechte bedurfte es daher vorliegend nicht der - vorsorglich beschlossenen - Beiladung der Insolvenzschuldnerin.
Unabhängig vom Streitfall weist der Senat darauf hin, dass bei Vorhandensein von insolvenzfreiem Vermögen Anträge von Insolvenzverwaltern auf Zugang zu Steuerkontoauszügen des Insolvenzschuldners in der Regel dahin auszulegen sein werden, dass sie sich nur auf die die Insolvenzmasse betreffenden Kontoauszüge beziehen. Eine Unterscheidung dürfte insoweit problemlos möglich sein, denn die Vertreter des Beklagten haben in der mündlichen Verhandlung angegeben, dass nach Freigabe von Gegenständen aus der Insolvenzmasse für diese gegebenenfalls eine neue Steuernummer angelegt werde.
Soweit steuerliche Unterlagen - wovon nach dem unter 4. Ausgeführten hier nicht auszugehen ist - personenbezogene Daten Dritter enthalten, die im Einzelfall von dem Auskunftsanspruch nach § 97 InsO erfasst sind, liegt in der Herausgabe an den Insolvenzverwalter durch Amtsträger des Finanzamts nach Auffassung des Senats ebenfalls keine Verletzung des Steuergeheimnisses. Die Verfügungsbefugnis des Insolvenzverwalters nach § 80 InsO bezieht sich zwar nur auf das Vermögen der insolventen Gesellschaft. Ungeachtet dessen umfasst diese Verfügungsbefugnis über die Insolvenzmasse akzessorisch aber auch derartige den Gesellschaftern oder Dritten zuzuordnende Daten, soweit der Insolvenzverwalter sie für eine sachgerechte Verwaltung der Insolvenzmasse und Wahrung der Gläubigerrechte kennen muss und er dies gegenüber der Finanzverwaltung dargelegt hat.
Die vom Beklagten angeführte Gefahr einer Strafbarkeit seiner Amtsträger wegen Verletzung des Steuergeheimnisses nach § 355 StGB vermag der Senat nach alledem nicht zu erkennen. Diese können sich auf einhellige obergerichtliche Rechtsprechung berufen, wonach die Herausgabe der Steuerkontoauszüge an den Insolvenzverwalter nicht "unbefugt" i. S. v. § 30 Abs. 2 AO, § 355 Abs. 1 StGB ist.
Die Entscheidung ist schließlich entgegen der Annahme des Beklagten nicht auf jedweden Auskunftsanspruch -
vgl. etwa BFH, Urteil vom 10. Februar 1987 - VII R 77/84 -, BFHE 149, 387 = juris Rn. 17 -
zu übertragen. Der Insolvenzverwalter ist nicht allein aufgrund des Auskunftsanspruchs nach § 97 InsO als verfügungsbefugt über die begehrten steuerlichen Daten anzusehen, sondern weil ihm darüber hinaus die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über die Insolvenzmasse zusteht (s. o.).
Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 2 VwGO. Es entspricht nicht der Billigkeit, etwaige außergerichtliche Kosten der Beigeladenen für erstattungsfähig zu erklären, weil sie sich am Verfahren nicht beteiligt hat und sich insbesondere auch nicht dem mit einer Antragstellung verbundenen Kostenrisiko ausgesetzt hat (§§ 162 Abs. 3, 154 Abs. 3 VwGO).
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 167 VwGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.
Die Revision war nach § 132 Abs. 2 Nr. 1 VwGO zuzulassen, weil die Rechtssache im Hinblick auf die Auslegung des § 30 AO grundsätzliche Bedeutung hat.