FG Nürnberg, Urteil vom 01.07.2015 - 5 K 842/14
Fundstelle
openJur 2015, 19026
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Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.

Tatbestand

Streitig ist, ob der Kläger im Jahr 2010 im Rahmen seines Gewerbebetriebes „Autohaus“ einen Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 25.000 EUR für die Anschaffung einer Photovoltaikanlage bilden konnte.

Die Kläger sind Ehegatten und werden im Streitjahr zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Sie erzielten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb, nichtselbständiger Arbeit sowie Vermietung und Verpachtung.

Der Kläger erzielte u.a. im Streitjahr Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus dem Betrieb eines Einzelunternehmens. Gegenstand des Einzelunternehmens ist der Betrieb eines Autohauses (Kfz-Reparaturwerkstatt, Kfz-Handel und Mietwagen). Der Kläger ermittelte den Gewinn des Autohauses durch Betriebsvermögensvergleich nach §§ 4 Abs. 1, 5 Abs. 1 EStG.

Die Kläger reichten ihre Einkommensteuererklärung für 2010 am 23.12.2011 beim Beklagten ein. Darin wurde für das Autohaus ein Gewinn in Höhe von 47.441 € erklärt. Bei der Ermittlung des Gewinns war u.a. ein Investitionsabzugsbetrag nach § 7g Abs. 1 EStG in Höhe von 25.000 EUR gewinnmindernd für die geplante Anschaffung einer Photovoltaikanlage mit voraussichtlichen Anschaffungskosten von 64.000 EUR berücksichtigt worden.

Der Beklagte teilte den Klägern dazu mit Schreiben vom 07.02.2012 mit, dass das Betreiben einer Photovoltaikanlage einen eigenen Gewerbebetrieb „Stromerzeugung“ darstelle mit der Folge, dass mit der Anschaffung der Photovoltaikanlage ein neuer Gewerbebetrieb entstehe und die erhöhten Anforderungen an den Nachweis der Investitionsabsicht greifen würden. In den Jahren vor Abschluss der Betriebseröffnung könne ein Investitionsabzugsbetrag für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines begünstigten Wirtschaftsgutes nur in Anspruch genommen werden, wenn die Investitionsentscheidungen hinsichtlich der wesentlichen Betriebsgrundlagen ausreichend konkretisiert seien. Da es sich bei der Photovoltaikanlage zudem um eine wesentliche Grundlage des Gewerbebetriebs handele, sei weiterhin Voraussetzung, dass das Wirtschaftsgut verbindlich bestellt worden sei.

Hierzu erläuterte der Prozessbevollmächtigte mit Schreiben vom 15.02.2012, dass sich die Photovoltaikanlage auf dem Dach des Betriebsgebäudes befinde. Der erzeugte Strom werde teilweise auch selbst verbraucht. Buchhalterisch und organisatorisch sei die Photovoltaikanlage in den Betrieb eingegliedert. Er verwies insbesondere auf das Urteil des BFH vom 15.09.2010 (X R 21/08).

Mit Bescheid vom 28.03.2012 wurde die Einkommensteuer für 2010 in Höhe von 9.560 € festgesetzt. Den Gewinn des Klägers aus dem Betrieb des Autohauses setzte der Beklagte mit 72.441 € an. Der Investitionsabzugsbetrag blieb unberücksichtigt. Der Bescheid erging nach § 165 Abs. 1 Satz 1 AO vorläufig im Hinblick auf das BFH-Verfahren X R 42/11 und die Frage der Erforderlichkeit einer verbindlichen Bestellung bei der Anschaffung einer Photovoltaikanlage.

Gegen den Einkommensteuerbescheid 2010 vom 28.03.2012 legten die Kläger durch Schreiben des Prozessbevollmächtigten vom 15.04.2012 (= Eingang beim Beklagten am 16.04.2012) Einspruch ein.

In der Entscheidung des BFH vom 15.09.2010 (X R 21/08) seien Kriterien herausgearbeitet worden, wann ein einheitlicher Gewerbebetrieb vorliege und wann in einer Photovoltaikanlage ein eigenständiger Gewerbebetrieb zu sehen sei. Verlangt sei räumliche Nähe, organisatorische Einbindung und wechselseitige Ergänzung. Diese Punkte seien im Streitfall alle gegeben. Die Photovoltaikanlage befinde sich auf dem Betriebsgelände, sei organisatorisch sowohl in die Verwaltung als auch in die Buchhaltung eingegliedert, liefere Strom für die Kfz-Werkstatt und sichere im Rahmen der Verwendung des erzeugten Stroms für eigene Zwecke den Betrieb auch gegen künftige Stromsteigerungen ab. Da weder eine Existenzgründung noch eine wesentliche Betriebserweiterung vorliege, komme es auf die Frage der verbindlichen Bestellung nicht an.

Anders als im Fall des dem BFH-Urteil vom 24.10.2012 (X R 36/10) zugrundeliegenden Sachverhalts ergänzten sich die Photovoltaikanlage und die Kfz-Werkstatt gegenseitig. Im Urteilsfall sei der gesamte Strom in das öffentliche Netz eingespeist worden. Der Kläger habe hingegen erhebliche Teile des in der Kfz-Wertstatt benötigten Stroms aus seiner Photovoltaikanlage bezogen. Im Zeitraum von 29.02.2012 bis 31.12.2012 habe er 7.474 kwh als Eigenverbrauch aus der Photovoltaikanlage bezogen und 5.637 kwh aus dem öffentlichen Netz, somit mehr als die Hälfte des in diesem Zeitraum benötigten Stroms. Er legte dazu die Jahresabrechnung der Gemeindewerke vom 15.01.2013 hinsichtlich der Gesamtabrechnung der Photovoltaikanlage und den Eigenverbrauch sowie die Jahresabrechnung hinsichtlich des Autohauses vom 31.01.2013 vor.

Gleichzeitig habe der Kläger für den aus der eigenen Photovoltaikanlage bezogenen Strom 0,1638 €/kwh bezahlt und sich insoweit für 20 Jahre gegen Preissteigerungen abgesichert, während er für den Strom aus dem öffentlichen Netz 0,1824 € bezahlt habe. Bei kompletter Einspeisung in das öffentliche Netz sei es also für den Betrieb egal, ob der Eigentümer des Betriebs oder eine andere Person die Photovoltaikanlage betreibe. Bei Eigenverbrauch fahre der Eigentümer dagegen umso besser, je mehr des erzeugten Stroms er selber abnehme.

Der Beklagte erwiderte hierauf, dass nach seiner Auffassung kein einheitlicher Gewerbebetrieb, sondern die Neugründung eines Gewerbebetriebes Photovoltaikanlage vorliege. Auch der teilweise Eigenverbrauch des mit der Photovoltaikanlage produzierten Stroms führe nicht dazu, dass eine organisatorische, finanzielle und wirtschaftliche Verflechtung begründet werde. So seien im Streitfall von den insgesamt im Jahr 2012 mit der Photovoltaikanlage produzierten 35.133 kwh lediglich 7.484 kwh (21,3 %) für den eigenen Gewerbebetrieb verwendet worden. Der überwiegende Teil des Stroms sei also in das öffentliche Netz eingespeist worden. Insoweit liege auch die Ersparnis für den eigenen Gewerbebetrieb in Höhe von ca. 150 bis 200 € jährlich weit unter den Ertragsaussichten für den eingespeisten Strom.

Der Beklagte forderte den Kläger daher im Hinblick auf die besondere Prüfung im Zusammenhang mit der neuen Betriebsgründung auf, den Nachweis der Investitionsabsicht zum Ende des Wirtschaftsjahres 2010 zu führen.

Der Kläger entgegnete hierauf, dass der sachliche Zusammenhang zwischen der Photovoltaikanlage und dem Kfz-Betrieb durch die Verwendung des erzeugten Stroms im eigenen Gewerbebetrieb durchaus gegeben sei. Die Verwendung im eigenen Betrieb sei weder aus Sicht des Kfz-Betriebes noch aus Sicht der Photovoltaikanlage unwesentlich. Als unwesentlich werde im Steuerrecht allgemein eine Verwendung von weniger als 10 % angenommen. Bei der Photovoltaikanlage habe dieser 21,3 % betragen. Umgekehrt sei der Anteil des selbst verbrauchten Stroms im Gewerbebetrieb am gesamten Stromverbrauch noch weit höher.

Für die Investitionsentscheidung sei die gesetzliche Festschreibung der Stromkosten für den Selbstverbrauch im eigenen Haushalt oder Betrieb entscheidend gewesen. Die Preisersparnis durch den Eigenverbrauch des Stroms werde in den nächsten 20 Jahren mit Sicherheit noch erheblich ansteigen.

Keine sachliche Verknüpfung zwischen den beiden Betrieben läge vor, wenn es für den Kfz-Betrieb egal wäre, ob Betreiber der Photovoltaikanlage eine fremde Person oder der Eigentümer selbst sei. Bei Eigenverbrauch liege die Sache anders. Ein fremder Betreiber hätte für die zusätzlichen Zähler Mehrkosten, die er nicht auf sich nehmen würde, wenn er den an ihn zurückgelieferten Strom nicht mit einem Aufschlag an den Gewerbebetrieb weiterberechnen könnte. Dazu käme der zusätzliche Aufwand für die Rechnungsstellung über den zurückgelieferten Strom und die zwischen den beiden Parteien bezüglich der Rücklieferung zu treffenden vertraglichen Vereinbarungen. Allein dass diese notwendig seien, belege schon den sachlichen Zusammenhang.

Zusätzliches Argument sei, dass sich der Kläger bereits einen Namen gemacht habe durch die umweltfreundliche Umstellung herkömmlicher Fahrzeuge auf Gasbetrieb. Durch die Errichtung der Photovoltaikanlage zeige er, dass auch der Betrieb selbst zur Reduzierung von Treibhausgasen beitrage.

Nachweise zur Investitionsabsicht wurden nicht vorgelegt.

Mit Einspruchsentscheidung vom 03.06.2014 wies der Beklagte den Einspruch gegen den Einkommensteuerbescheid 2010 als unbegründet zurück.

Er verwies zur Begründung darauf, dass unter Berücksichtigung des BFH-Urteils vom 24.10.2012 (X R 36/10) das Betreiben des Autohauses und der Photovoltaikanlage keinen einheitlichen Gewerbebetrieb bilde. Es handele sich um ungleichartige bzw. sich nicht ergänzende Tätigkeiten.

Ergänzend zu seinen bisherigen Ausführungen legte er dar, dass auch die Absicherung des Betriebs gegen zukünftige Steigerungen des Strompreises sowie die nicht erforderlichen Abrechnungen mit einem fremden Betreiber nicht dazu führten, dass in der Verbindung der beiden Tätigkeiten eine Geschäftsförderung bzw. eine größere Marktwirksamkeit des Betriebs Autohaus gesehen werden könne, so dass sich die beiden Betätigungen nicht gegenseitig ergänzten.

Auch hinsichtlich der Umstellung im Rahmen des Autohauses von herkömmlichen Fahrzeugen auf Fahrzeuge mit Gasbetrieb bestehe kein gemeinsamer Kunden- und Lieferantenkreis. Ein sachlicher bzw. wirtschaftlicher Zusammenhang mit dem Autohaus werde nicht begründet.

Es liege daher die Neugründung eines Gewerbebetriebes vor. Mangels Nachweises der Investitionsabsicht könne der Investitionsabzugsbetrag nicht berücksichtigt werden.

Die Kläger haben am 03.07.2014 (= Eingang FG) Klage erhoben.

Sie beantragen, unter Abänderung des Einkommensteuerbescheids vom 28.03.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 03.06.2014 die Einkünfte aus Gewerbebetrieb des Klägers mit 47.993 € festzusetzen.

Zur Begründung ergänzen sie ihre bisherigen Ausführungen dahin, dass die Investitionsabsicht in die Photovoltaikanlage im Februar 2012 realisiert worden sei. Die Kosten hierfür hätten statt der geplanten 64.000 € nur 61.122 € betragen. Es werde daher ein Investitionsabzugsbetrag von 24.448 € (statt 25.000 €) geltend gemacht.

Es existiere für den Kfz-Betrieb und die Photovoltaikanlage eine einheitliche Buchhaltung, die Photovoltaikanlage sei von Beginn an in der Buchhaltung des Kfz-Betriebs erfasst worden, ebenso die Einnahmen aus dem verkauften Strom und die Betriebsausgaben für die Anlage. Der selbstverbrauchte Strom werde ausschließlich in der Kfz-Werkstatt genutzt, das Wohnhaus der Kläger befinde sich nicht bei der Werkstatt. Es liege daher ein einheitlicher Gewerbebetrieb vor.

Selbst wenn man jedoch, wie der Beklagte, davon ausgehe, dass wegen der Nutzung der Photovoltaikanlage für den Kfz-Betrieb im Rahmen des selbstverbrauchten Stroms nicht zwangsläufig ein einheitlicher Gewerbebetrieb entstehe, wäre der Kläger bei Nutzung der Photovoltaikanlage über 10 % für den Kfz-Betrieb berechtigt gewesen, die Photovoltaikanlage dem Gewerbebetrieb als gewillkürtes Betriebsvermögen zuzuordnen. Diese Zuordnungsentscheidung habe er mit Beantragung des Investitionsabzugsbetrags bei der Kfz-Werkstatt und der entsprechenden Verbuchung im Rahmen des Kfz-Betriebes eindeutig getroffen. Er verweise im Übrigen auf beigefügte Seminarunterlagen von Steuerseminaren.

Der Beklagte beantragt Klageabweisung.

Er nimmt inhaltlich Bezug auf die Einspruchsentscheidung und ergänzt, dass die Photovoltaikanlage notwendiges Betriebsvermögen des Gewerbebetriebs „Photovoltaikanlage“ darstelle. Die Zuordnung als gewillkürtes Betriebsvermögen zu einem anderen Gewerbebetrieb, hier „Autohaus“, sei nicht möglich.

Der Klägervertreter entgegnete darauf, dass allein die Tatsache, dass die Photovoltaikanlage vom Grundsatz her gewillkürtes Betriebsvermögen sein könne, ein starkes Indiz für einen einheitlichen Gewerbebetrieb darstelle. Gewillkürtes Betriebsvermögen könne nur sein, was dem Betrieb, dem es zugeordnet werde, dienen könne.

Die Beteiligten haben übereinstimmend einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 FGO) zugestimmt.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten sowie den Akteninhalt verwiesen.

Gründe

Die Klage hat keinen Erfolg.

I. Der Einkommensteuerbescheid 2010 vom 28.08.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 03.06.2014 ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO).

1. Steuerpflichtige können für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens bis zu 40 % der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnmindernd abziehen (§ 7g Abs. 1 Satz 1 EStG). Die Inanspruchnahme eines solchen Investitionsabzugsbetrags setzt gemäß § 7g Abs. 1 Satz 2 EStG in der Fassung des Streitjahres weiter voraus, dass der Betrieb am Schluss des Wirtschaftsjahres, in dem der Abzug vorgenommen wird, bestimmte Größenmerkmale nicht überschreitet, der Steuerpflichtige beabsichtigt, das begünstigte Wirtschaftsgut voraussichtlich in den dem Wirtschaftsjahr des Abzugs folgenden drei Wirtschaftsjahren anzuschaffen oder herzustellen sowie mindestens bis zum Ende des dem Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebs ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich zu nutzen, und er das begünstigte Wirtschaftsgut in den beim Finanzamt einzureichenden Unterlagen seiner Funktion nach benennt und die Höhe der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten angibt.

2. Im vorliegenden Fall erfüllen die Kläger im Hinblick auf die Anschaffung der Photovoltaikanlage die vorgenannten Voraussetzungen nicht.

a) Zwar handelt es sich bei der Photovoltaikanlage um ein abnutzbares bewegliches Wirtschaftsgut und auch die erforderlichen Größenmerkmale (Betriebsvermögen von nicht mehr als 335.000 €, vgl. § 52 Abs. 23 Satz 5 EStG 2010) sind erfüllt. Die Photovoltaikanlage stellt jedoch einen eigenen Gewerbebetrieb dar, so dass die Bildung des Investitionsabzugsbetrags für den Gewerbebetrieb „Autohaus“ nicht möglich ist.

b) Steuerpflichtige, die Photovoltaikanlagen betreiben und damit Strom erzeugen, erzielen hieraus – unter der Voraussetzung der Gewinnerzielungsabsicht – in Höhe der vom Netzbetreiber gewährten Vergütung Einnahmen aus einer gewerblichen Betätigung im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG. Die Nutzung der Photovoltaikanlage erfolgt zu 100% zu gewerblichen Zwecken (vgl. R 4.3 Abs. 4 Satz 2 EStR).

Nach der Rechtsprechung des BFH (vgl. Urteil vom 18.12.1996 XI R 63/96, BStBl II 1997, 573, Beschluss vom 28.12.2009 III B 266/08; BFH/NV 2010, 642) können mehrere Betriebe eines Steuerpflichtigen eine wirtschaftliche Einheit bilden, sofern sie sachlich, insbesondere organisatorisch, wirtschaftlich oder finanziell zusammenhängen. Kriterien hierfür sind die Art der gewerblichen Betätigung, der Kunden- und Lieferantenkreis, die Geschäftsleitung, die Arbeitnehmerschaft, die Betriebsstätte, die Zusammensetzung und Finanzierung des Aktivvermögens sowie die Gleichartigkeit der Betätigung. Kennzeichen für einen organisatorischen Zusammenhang ist beispielsweise, dass die Unternehmensbereiche in einem Geschäftslokal untergebracht sind, unter Einsatz derselben Arbeitskräfte ausgeübt oder dass die Waren oder Betriebsmittel gemeinsam eingekauft und bezahlt werden. Ein wirtschaftlicher Zusammenhang ist gegeben, wenn zwei (oder mehrere) Unternehmensbereiche sich gegenseitig stützen und ergänzen und nur miteinander wirtschaftlich betrieben werden können (vgl. BFH, Urteil vom 25.04.1989 VIII R 294/84, BFH/NV 1990, 261). Ein finanzieller Zusammenhang zeigt sich in einer einheitlichen Buch- und Kassenführung, in gemeinsamen Bankkonten und Rechnungsformularen bis hin zur einheitlichen Bilanzierung sowie Erfolgsrechnung.

Dabei hat die Rechtsprechung insbesondere die Merkmale der räumlichen Nähe und der Gleichartigkeit der Leistungen herausgearbeitet (vgl. BFH, Urteil vom 09.08.1989 X R 130/87, BStBl II 1989, 901). Betätigungen sind nicht nur dann gleichartig, wenn sie im gleichen Gewerbezweig ausgeübt werden, sondern auch dann, wenn sie sich unterscheiden, aber einander ergänzen (vgl. BFH, Urteil vom 19.11.1985 VIII R 310/83, BStBl II 1986, 719 und Beschluss vom 31.01.2006 III B 29/05, BFH/NV 2006, 1152).

Ob mehrere gewerbliche Betätigungen eines Steuerpflichtigen selbstständige Gewerbebetriebe oder einen einheitlichen Gewerbebetrieb darstellen, ist nach dem Gesamtbild der Verhältnisse im Einzelfall unter Berücksichtigung der Verkehrsanschauung zu beurteilen. Dabei ist keines der oben genannten Kriterien allein entscheidend. Vielmehr können diese Kriterien nach den Verhältnissen des einzelnen Falles jeweils unterschiedliches Gewicht haben. Die Annahme eines selbstständigen Gewerbebetriebes erfordert letztlich eine vollkommene Eigenständigkeit. Die Verbindung darf im Wesentlichen nur in der Person des Gewerbetreibenden bestehen. Dieser muss die Betriebe nebeneinander am Wirtschaftsleben teilnehmen lassen. Aber auch bei organisatorischer, finanzieller und wirtschaftlicher Verflechtung ist bei ungleichartiger Betätigung ein einheitlicher Gewerbebetrieb nur anzunehmen, wenn die verschiedenen Betätigungen einander ergänzen (vgl. BFH, Beschluss vom 31.01.2006 III B 29/05, a.a.O. und Urteil vom 15.09.2010 X R 21/08, BFH/NV 2011, 235).

So hat die höchstrichterliche Rechtsprechung im Falle eines Elektronikunternehmers, der auf dem Dach des – nicht in seinem Eigentum stehenden – Nachbargebäudes eine Photovoltaikanlage installiert und betrieben hatte den einheitlichen Gewerbebetrieb bejaht. Die räumliche Nähe und die Tatsache, dass sich beide Betriebe ergänzten, sprächen für einen einheitlichen Gewerbebetrieb. So könne der Elektrounternehmer sein besonderes Fachwissen bei der Installation und Wartung der Anlage nutzen. Außerdem diente die Photovoltaikanlage auch dem Elektrounternehmen, da sie den Kläger in diesem Bereich als fachkundig und kompetent auswies, die Vermutung ihrer Wirtschaftlichkeit begründete und so dazu beitrug, Kunden von dem Kauf und der Installation einer solchen Anlage zu überzeugen. (vgl. BFH, Urteil vom 15.09.2010 X R 21/08, a.a.O.).

Im Falle eines Einzelhandelskaufmanns hingegen, der auf dem Dach seines Einzelhandels eine Photovoltaikanlage errichtete und den erzeugten Strom nicht für den eigenen Verbrauch verwendete, wurde trotz der Berücksichtigung der Photovoltaikanlage in der Bilanz des Einzelhandels wegen der Ungleichartigkeit der Tätigkeiten und des Fehlens der organisatorischen und wirtschaftlichen Verflechtung ein eigenständiger Betrieb „Photovoltaikanlage“ bejaht (vgl. BFH, Urteil vom 24.10.2012 X R 36/10, BFH/NV 2013, 252).

c) Unter Anwendung der o.g. Rechtsgrundsätze kommt der Senat im Rahmen der Gesamtwürdigung aller Umstände des Streitfalls zu dem Ergebnis, dass die Photovoltaikanlage einen eigenständigen Gewerbebetrieb darstellt.

Für einen einheitlichen Gewerbebetrieb sprechen zwar die räumliche Nähe der beiden Tätigkeiten und die Erfassung in einer einheitlichen Buchführung, es fehlt jedoch insbesondere der hinreichende sachliche Zusammenhang. Dieser setzt voraus, dass sich die Tätigkeiten unterstützen und gegenseitig ergänzen. Indiz hierfür kann beispielsweise ein gemeinsamer Kunden- und Lieferantenkreis sein.

47Auch wenn ein Teil des erzeugten Stroms direkt in der Kfz-Werkstatt des Klägers verbraucht wird, steht die eigentliche Stromerzeugung nicht in direktem Zusammenhang mit der Kfz-Werkstatt (vgl. dazu BFH, Urteil vom 15.09.2010 X 21/08, a.a.O.). Ob sich die Beurteilung insoweit ändern würde, wenn der erzeugte Strom vollständig im bereits bestehenden Gewerbebetrieb des Klägers verbraucht würde, kann der Senat vorliegend offen lassen.

Die Tatsache, dass der Kläger im Rahmen des Autohauses teilweise Fahrzeuge von herkömmlichen auf Gasantrieb umstellt und die Photovoltaikanlage seiner Darstellung gegenüber den Kunden als umweltfreundlicher Betrieb zu dienen vermag, ist durchaus denkbar. Hierdurch entsteht aber kein einheitlicher Gewerbebetrieb in dem Sinne, dass ein Gewerbetreibender seine Aktivitäten bündelt, um eine größere Marktwirksamkeit zu erreichen (vgl. dazu BFH, Urteile vom 09.08.1989 X R 130/87, a.a.O., vom 01.02.2001 III R 11/98, III R 12/98, BFH/NV 2001, 899 und Beschluss vom 21.12.2000 X B 111/00, BFH/NV 2001, 816). Es ist nach Auffassung des Senats nicht davon auszugehen, dass die Entscheidung eines Kunden, ob und ggf. welches Fahrzeug des Klägers er erwerben möchte, davon beeinflusst wird, ob dieser eine Photovoltaikanlage auf dem Dach seines Geschäftsbetriebes installiert hat. Es ist nicht erkennbar, dass das Autohaus oder die Kfz-Werkstatt tatsächlich durch die Photovoltaikanlage gefördert würden, da es sich um getrennte Geschäftsfelder handelt.

49Die Erzeugung von Strom und der Verkauf und die Reparatur von Kfz sind zwei ungleichartige Betätigungen, denen der sachliche Zusammenhang fehlt, die unabhängig voneinander am Wirtschaftsleben teilnehmen und die sich auch nicht ergänzen. Anders als im Fall des Elektronikunternehmens, das Photovoltaikanlagen installiert und ggf. auch selbst vertreibt, ist bei einem Autohaus bzw. einer Kfz-Werkstatt (über den Direktverbrauch des Stroms in der Werkstatt hinausgehend) weder ein gegenseitiger Bezug der beiden gewerblichen Tätigkeiten noch eine Wechselwirkung etwa im Hinblick auf den Kreis der Kunden, Lieferanten oder Geschäftspartner erkennbar.

50Bei ungleichartigen bzw. sich nicht ergänzenden Tätigkeiten ist in der Regel, so auch vorliegend, von der Selbstständigkeit der einzelnen Aktivität auszugehen, und zwar auch dann, wenn eine gemeinsame Buchführung vorhanden und das Betriebsergebnis in einer Bilanz zusammengefasst worden ist. Bestehen in einem solchen Fall gewisse finanzielle oder organisatorische Zusammenhänge, werden diese weniger auf objektiven sachlichen Notwendigkeiten als auf der Identität des Unternehmers beruhen, die bei der gebotenen objektsteuerlichen Betrachtung außer Betracht bleiben muss (vgl. BFH, Urteile vom 14.09.1965 I 64/63 U, BStBl. III 1965, 656 und vom 24.10.2012 X R 36/10, a.a.O.).

51Auch organisatorisch besteht kein Zusammenhang der beiden gewerblichen Tätigkeiten des Klägers, da eine laufende Buchführung einschließlich Personal für den Betrieb der Photovoltaikanlage nicht erforderlich ist.

d) Die Photovoltaikanlage wird zu 100% betrieblich genutzt. Sie gehört daher zum notwendigen Betriebsvermögen des Betriebs „Photovoltaikanlage“ (vgl. auch Schöpflin/Schönwald, Besteuerung von Photovoltaikanlagen, Ertrag- und umsatzsteuerliche Grundsätze, NWB 2015, 856, 858). Die Zuordnung als gewillkürtes Betriebsvermögen zu einem anderen Gewerbebetrieb ist – anders als vom Prozessbevollmächtigten der Kläger vorgetragen - nicht möglich.

53Die Photovoltaikanlage stellt somit einen eigenständigen Gewerbebetrieb dar. Der Ansatz eines Investitionsabzugsbetrages für die Anschaffung der Photovoltaikanlage beim Gewerbebetrieb „Autohaus“ ist daher nicht möglich.

543. In Bezug auf den Gewerbebetrieb „Photovoltaikanlage“ ist die Gewährung des Investitionsabzugsbetrages ebenfalls nicht zulässig, da der Kläger das Vorliegen der Investitionsabsicht nicht nachgewiesen hat.

55a) Auch bei Betrieben, deren Eröffnung im Jahr des Investitionsabzugsbetrags noch nicht beendet ist, kann nach ständiger Rechtsprechung ein Investitionsabzugsbetrag grundsätzlich in Anspruch genommen werden (vgl. BFH, Urteile vom 25.04.2002 IV R 30/00 BStBl. II 2004, 182, vom 20.06.2012 X R 42/11, BStBl. II 213, 719 und vom 04.03.2015 IV R 38/12, BFH/NV 2015, 984).

Die Eröffnung eines Betriebes beginnt zu dem Zeitpunkt, in dem der Steuerpflichtige mit Tätigkeiten beginnt, die objektiv erkennbar auf die Vorbereitung der betrieblichen Tätigkeit gerichtet sind (vgl. BFH, Urteil vom 09.02.1983 I R 29/79, BStBl. II 1983, 451 und ist erst abgeschlossen, wenn alle wesentlichen Grundlagen vorhanden sind (vgl. BFH, Urteil vom 10.07.1991 VIII R 126/86, BStBl. II 1991, 840).

57In Jahren vor Abschluss der Betriebseröffnung kann ein Investitionsabzugsbetrag für die künftige Anschaffung eines begünstigten Wirtschaftsgutes nur in Anspruch genommen werden, wenn am Schluss des Jahres, in dem der Abzug vorgenommen wird, die Investitionsabsicht im Zusammenhang mit der Betriebsgründung ausreichend konkretisiert ist. Bei der Neugründung eines Betriebes ist eine besondere Prüfung der Investitionsabsicht erforderlich, da eine Plausibilitätskontrolle am Maßstab eines bislang verfolgten Betriebskonzepts nicht möglich ist (vgl. BFH, Urteil vom 20.06.2012 X R 42/11, a.a.O, Beschluss vom 02.09.2014 X B 10/14, BFH/NV 2015, 190). Der Steuerpflichtige hat anhand geeigneter Unterlagen wie beispielsweise Kostenvoranschlägen, Informationsmaterial, konkreten Verhandlungen oder verbindlichen Bestellungen die Investitionsabsicht am Bilanzstichtag darzulegen. Gewichtige Indizien, die für das Vorliegen der Investitionsabsicht bei einem in Gründung befindlichen Betrieb sprechen, können darin gesehen werden, dass der Steuerpflichtige im Rahmen der Betriebseröffnung bereits selbst und endgültig mit Aufwendungen belastet ist oder dass die einzelnen zum Zwecke der Betriebseröffnung bereits unternommenen Schritte sich als sinnvolle, zeitlich zusammenhängende Abfolge mit dem Ziel des endgültigen Abschlusses der Betriebseröffnung darstellen (vgl. BFH, Urteil vom 20.06.2012 X R 42/11, a.a.O.). Allein die Einholung von unverbindlichen Angeboten sowie Kostenvoranschlägen oder die Teilnahme an Informationsveranstaltungen reichen jedoch nicht als Nachweis der Investitionsabsicht aus, da diese ersten Vorbereitungshandlungen für den Steuerpflichtigen in der Regel kostenfrei und risikolos sind. Ergänzend ist die weitere Entwicklung nach dem Bilanzstichtag in einem Zeitraum, der den bei ernsthaft geplanten Investitionen üblichen Rahmen nicht überschreitet, dahingehend zu prüfen, ob sich die Durchführung der geplanten Investition weiter konkretisiert. Als ein den üblichen Rahmen nicht überschreitender Zeitraum kann regelmäßig das auf das Jahr der Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrags folgende Kalender- oder Wirtschaftsjahr angesehen werden (vgl. BFH, Urteile vom 20.06.2012 X R 42/11, a.a.O., BMF-Schreiben vom 20.11.2013, Zweifelsfragen zum Investitionsabzugsbetrag nach § 7g Absatz 1-4 und 7 EStG, Tz. 29, BStBl. I 2013, 1493).

Maßgebend für die Frage, ob eine künftige Anschaffung oder Herstellung geplant ist, ist die Sicht am Ende des Gewinnermittlungszeitraums, für den der Investitionsabzugsbetrag geltend gemacht wird. Dies ist vorliegend das Streitjahr (2010).

Für den Nachweis seiner Investitionsabsicht hat der Kläger trotz der Aufforderung des Beklagten keinerlei Nachweise vorgelegt.

b) Nach alledem hat der Beklagte im angefochtenen Einkommensteuerbescheid 2010 vom 28.08.2012 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 23.06.2014 den Investitionsabzugsbetrag nach § 7g EStG für die Photovoltaikanlage zu Recht nicht berücksichtigt.

II. Die Revision war nicht zuzulassen, weil keiner der in § 115 Abs. 2 FGO genannten Revisionsgründe vorliegt. Die Entscheidung stellt eine Einzelfallentscheidung auf der Grundlage der höchstrichterlichen Rechtsprechung dar (vgl. BFH, Urteile vom 15.09.2010, X R 21/08, a.a.O., vom 20.06.2012 X R 42/11, a.a.O. und vom 24.10.2012 X R 36/10, a.a.O.)

III. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen, weil sie unterlegen sind, §§ 143 Abs. 1, 135 Abs. 1 FGO.