FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 05.05.2015 - 6 K 6359/12
Fundstelle
openJur 2015, 11896
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Tenor

Der geänderte Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag für 2007 vom 08. März 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28. September 2012 wird aufgehoben. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

Die Revision wird zugelassen.

Die Klägerin trägt die Kosten zu 10 %, und der Beklagte trägt die Kosten zu 90 %.

Tatbestand

Streitig ist die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 Gewerbesteuergesetz -GewStG- des Jahres 2007.

Die Klägerin wurde am xx. November 2005 gegründet. Komplementärin war die nicht am Vermögen beteiligte B… GmbH. Alleinige Kommanditistin war die C… GmbH. Zur Geschäftsführung der Klägerin war nur die Komplementärin berechtigt, weshalb die Klägerin als gewerblich geprägte Mitunternehmerschaft qualifizierte. Unternehmensgegenstand der Klägerin war die Vermietung des mit einem Bürogebäude bebauten Grundstücks D…-straße in E…, welches sie zum 31. Dezember 2006 mit 3.078.113 € als Anlagevermögen in ihrer Bilanz auswies. Zum 31. Dezember 2006 wies die Klägerin Forderungen aus drei Girokonten bei der F… Bank und bei der G… Bank in ihrer Bilanz aus.

Am xx. Februar 2007 beschlossen die Gesellschafter der Klägerin deren Auflösung; sie wurde am xx. August 2013 aus dem Handelsregister gelöscht.

Ebenfalls am xx. Februar 2007 veräußerte die Klägerin das bebaute Grundstück zum Kaufpreis in Höhe von 4.600.000,00 € mit Nutzen- und Lastenwechsel zum 01. Mai 2007 an einen fremden Dritten. Weiterer Grundbesitz verblieb nicht im Vermögen der Klägerin. Der Kaufpreis wurde nach Abzug der Darlehensverbindlichkeiten gegenüber der F… Bank (per 31. Dezember 2006: 2.735.509,85 €) am 10. Mai 2007 in Höhe von 1.857.800,00 € auf das Girokonto der Klägerin ausbezahlt und am Folgetag (11. Mai 2007) auf ein Konto der Kommanditistin überwiesen (1.860.000,00 €).

Die Klägerin erzielte im Streitjahr aus einer Festgeldanlage bei der G… Bank Zinserträge bis zum 15. März 2007 in Höhe von 1.501,96 €.

Nach dem 01. Mai 2007 leitete die Klägerin die Mietverhältnisse auf die Käuferin über. Bei ihr eingehende Mieteinnahmen und ausgehende Betriebskostenzahlungen verbuchte sie auf einem Verrechnungskonto für die Käuferin. Per 31. Dezember 2007 erstellte die Hausverwaltung der Käuferin letzte Betriebskostenabrechnungen, wodurch es zu einer Restforderung der Klägerin gegenüber einzelnen Mietern kam. Im Jahr 2008 verbuchte die Klägerin einzelne Abrechnungsdifferenzen als Umsatz (Konto #8100 in Höhe von 6.372,76 €).

Die Klägerin verfügte zum 31. Dezember 2007 über ein Bankguthaben bei der F… Bank in Höhe von 72.648,33 €.

Die Klägerin erfasste die Auszahlung des Restkaufpreises an die Kommanditistin (1.860.000,00 €) buchhalterisch auf dem Buchungskonto „Sonstige Vermögensgegenstände“ (#1500) als „Darlehen C…“. Den Saldo des Buchungskontos, gemindert durch Verbuchungen von Verrechnungskonten aus dem Verkauf, verbuchte die Klägerin in Höhe von 1.361.504,98 € auf dem Buchungskonto „Gesellschafter-Darlehen“ (#921), welches in der Bilanz zum 31. Dezember 2007 unter den Verbindlichkeiten im Soll ausgewiesen wurde. Korrespondierend wies die Klägerin zum 31. Dezember 2007 auf dem Buchungskonto „Anteil für Konto 0921“ (#9521) einen Betrag in Höhe von 1.431.351,47 € (1.361.504,98 € zzgl. 69.846,49 €) im Haben aus. Zum 01. Januar 2008 erfasste die Klägerin eine Darlehensverbindlichkeit gegenüber der Kommanditistin auf dem Buchungskonto „Gesellschafter-Darlehen“ (#921) nur in Höhe von 69.846,49 €.

Die Klägerin erklärte für 2007 in ihrer Erklärung über die einheitliche und gesonderte Feststellung einen Verlust aus Gewerbebetrieb in Höhe von 26.141,43 € (laufender Verlust: 39.641,43 € zzgl. Sonderbetriebseinnahmen 13.500,00 €) sowie einen Veräußerungsgewinn in Höhe von 1.484.750,25 €. In ihrer Gewerbesteuererklärung erklärte die Klägerin einen Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 1.461.108,00 € und Dauerschuldzinsen in Höhe von 58.860,00 €. Zudem beantragte sie die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG in Höhe von 1.489.037,00 € (Gewinn in Höhe von 1.461.108,82 € zzgl. hinzuzurechnender Dauerschuldzinsen in Höhe von 29.430,00 € und abzgl. der Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von 1.501,00 €).

Die Klägerin wurde zunächst erklärungsgemäß veranlagt; der Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag befindet sich jedoch nicht als Abschrift in der Akte des Beklagten.

Im Rahmen einer Außenprüfung für die Jahre 2006 bis 2008 versagte die Betriebsprüfung die erweiterte Kürzung (Tz. 21 des Betriebsprüfungsberichts vom 03. August 2011). Die Klägerin habe die grundstücksverwaltende Tätigkeit nicht während des gesamten Erhebungszeitraums ausgeübt, sondern diese zum 30. April 2007 beendet.

Der Beklagte folgte der Prüfungsfeststellung und erließ am 08. März 2012 einen gemäß § 164 Abs. 2 AO geänderten Gewerbesteuermessbescheid für 2007 und setzte den Messbetrag auf 58.095,00 € fest. Hierbei ging er von einem Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 1.203.360,00 €, Hinzurechnungen für Dauerschulden in Höhe von 29.430,00 € sowie der einfachen Kürzung (1,2 % des Einheitswertes des Grundstücks) in Höhe von 22.347,00 € aus.

Hiergegen legte die Klägerin fristgerecht Einspruch ein. Nach dem 30. April 2007 habe keine Verwaltung und Nutzung eigenen Kapitalvermögens stattgefunden, denn die Zinserträge seien ausnahmslos vor diesem Stichtag erzielt worden.

Der Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 28. September 2012 als unbegründet zurück. Der Beklagte teile die Auffassung der Klägerin, dass nach dem Grundstücksverkauf keine Fruchtziehung aus Kapitalvermögen mehr erfolgt sei; allerdings sei das Erfordernis der ausschließlichen Grundstücksverwaltung nicht erfüllt. Der Bundesfinanzhof -BFH- lege das Ausschließlichkeitsgebot restriktiv aus; nur bei einer Veräußerung am 31. Dezember um 23.59 Uhr habe er die erweiterte Kürzung zugelassen.

Hiergegen hat die Klägerin fristgerecht Klage erhoben. Die zugleich beantragte Aussetzung der Vollziehung hat der Senat mit Beschluss vom 02. Juli 2013 als unbegründet abgewiesen (Az. 6 V 6366/12). Die Klägerin hat daraufhin ihren Vortrag vertieft: Weder der Wortlaut des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG noch die Rechtsprechung des BFH stünden der erweiterten Kürzung im Streitfall entgegen. Einkünfte aus Kapitalvermögen seien nicht mehr erzielt worden, denn das einzige verzinsliche Konto sei bereits am 15. März 2007 aufgelöst worden. Zwei weitere unverzinsliche Konten bei der G… Bank seien am 24. Mai 2007 und am 15. August 2007 aufgelöst worden. Das Konto bei der F… Bank sei am 02. Januar 2008 aufgelöst worden; restlicher Zahlungsverkehr sei unmittelbar zwischen dem Notar und der Kommanditistin durchgeführt worden. Ausweislich des Kontoauszugs der F… Bank (Konto #07...) vom 02. Januar 2008 sei der Bestand in Höhe von 72.648,33 € an die Kommanditistin ausgekehrt worden. Kapitalvermögen sei somit nicht mehr zum Zwecke der Fruchtziehung eingesetzt worden. Auch sei dies nicht mehr beabsichtigt gewesen, was nunmehr – nach Auflösung der Konten und Löschung der Klägerin – feststehe. Nach der Veräußerung habe die Klägerin ausschließlich unvermeidliche Maßnahmen zur Abwicklung der grundstücksverwaltenden Tätigkeit durchgeführt; insbesondere sei mit dem Notar über die Kostentragung verhandelt worden, nachdem über das Vermögen der Käuferin das Insolvenzverfahren eröffnet worden sei. Nur wegen der Insolvenz der Käuferin des Grundstücks habe sich die Liquidation der Klägerin bis in das Jahr 2013 hingezogen.

Der BFH habe ausgeführt, dass die Veräußerung des letzten Grundstücks während des Erhebungszeitraums unschädlich sei, sofern der Steuerpflichtige danach keine steuerschädliche Tätigkeit mehr ausübe (BFH, Urteile vom 20. Januar 1982, I R 201/78, Bundessteuerblatt -BStBl- II 1982, 477, 479, und vom 19. Oktober 2010, I R 1/10, Sammlung der amtlich nicht veröffentlichten Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2011, 843).

Die Klägerin beantragt,den geänderten Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag für 2007 vom 08. März 2012 sowie den Bescheid über Gewerbesteuer vom 08. März 2012, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28. September 2012, aufzuheben undhilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.

Auf Grund des Ausschließlichkeitsgebots des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG müssten die Tatbestandsvoraussetzungen während des gesamten Erhebungszeitraums vorliegen. Der Streitfall sei mit dem vom BFH am 19. Oktober 2010 (I R 1/10) entschiedenen Fall vergleichbar, weil die dortige Klägerin nach der Veräußerung des Grundbesitzes nur noch eigenes Kapitalvermögen verwaltet habe.

Gründe

Die Klage ist zum Teil unzulässig; nur soweit sie zulässig ist, ist sie begründet. Der Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag für 2007 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

I. Die Klage ist unzulässig, soweit sie sich gegen den Bescheid über Gewerbesteuer richtet; denn der Gewerbesteuerbescheid ist ein Folgebescheid des Gewerbesteuermessbescheids. Soweit die Höhe des Gewerbeertrags streitig ist, kann sich eine zulässige Klage nur gegen den Gewerbesteuermessbetrag richten (§ 42 FGO in Verbindung mit § 351 Abs. 2 Abgabenordnung -AO-). Die Klägerin wurde darauf bereits im Aussetzungsverfahren hingewiesen.

II. Die im Übrigen zulässige Klage ist begründet. Die Klägerin kann die sog. erweiterte Kürzung gem. § 9 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 GewStG in Höhe von 1.489.037,00 € geltend machen.

1. Die Klägerin unterhielt als gewerblich geprägte Personengesellschaft (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 Einkommensteuergesetz -EStG-) einen Gewerbebetrieb und unterlag gemäß § 2 Abs. 1 GewStG mit diesem Betrieb der Gewerbesteuer.

2. Gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG tritt bei Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen oder daneben Wohnungsbauten betreuen oder Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser oder Eigentumswohnungen errichten und veräußern, auf Antrag an Stelle der Kürzung nach Satz 1 (1,2 % des Einheitswerts des zum Betriebsvermögen gehörenden Grundbesitzes) die Kürzung um den Teil des Gewerbeertrags, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt. Zweck der sog. erweiterten Kürzung ist es, die Erträge aus der bloßen Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes der kraft ihrer Rechtsform gewerbesteuerpflichtigen Gesellschaften von der Gewerbesteuer aus Gründen der Gleichbehandlung mit Steuerpflichtigen freizustellen, die nur Grundstücksverwaltung betreiben (dazu grundlegend BFH, Urteil vom 18. April 2000, VIII R 68/98, BStBl II 2001, 359, m.w.N.). Das Grundstücksunternehmen kann die erweiterte Kürzung seines Gewerbeertrages nur beanspruchen, wenn es während des gesamten Erhebungszeitraumes der begünstigten Tätigkeit nachgeht und daneben allenfalls die in § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG als unschädlich angeführten, jedoch nicht begünstigten Tätigkeiten ausübt (BFH, Urteil vom 11. August 2004, I R 89/03, BStBl II 2004, 1080; ebenso BFH, Urteil vom 20. Januar 1982, I R 201/78, BStBl II 1982, 477; BFH, Urteil vom 29. März 1973, I R 199/72, BStBl II 1973, 563; vgl. auch Gosch in Blümich, Gewerbesteuergesetz, 125. Aufl. 2015, § 9 GewStG, Rn. 69; Roser in Lenski/Steinberg, 106. Lfg. 2013, § 9 Nr. 1 GewStG, Rn. 131; Schnitter in Frotscher/Maas, Gewerbesteuergesetz, 123. Lfg. 2014, § 9 GewStG, Rn. 60).

Mit Urteil vom 26. Februar 2014 hat der BFH entschieden, dass es zwar nicht erforderlich sei, dass die Grundstücksverwaltung während des gesamten Erhebungszeitraums bestehe und sie auch vorzeitig enden könne. Solange aber das Unternehmen während des Erhebungszeitraums überhaupt tätig sei, müsse seine Haupttätigkeit durchgängig in der schlichten Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes bestehen, um begünstigt zu sein (BFH, Urteil vom 26. Februar 2014, I R 6/13, BFH/NV 2014, 1400). Im entschiedenen Streitfall scheiterte die erweiterte Kürzung daran, dass die Gesellschaft nach Übergang ihres einzigen Grundstücks und vor Ablauf des Erhebungszeitraums weiterhin werbend tätig blieb, indem sie neue Investitionen in Grundbesitz beabsichtigte. Das Bemühen der GmbH um den Erwerb eines neuen Grundstücks zur Fortsetzung der Verwaltung sei nicht als Grundstücksverwaltung anzusehen.

Der Senat hat mit Urteil vom 03. September 2013 (6 K 6111/11, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2013, 1950) entschieden, dass bei unterjähriger Veräußerung des (letzten oder einzigen) Grundstücks die erweiterte Gewerbesteuerkürzung nur gewährt werden könne, wenn in direktem zeitlichen Zusammenhang mit der Veräußerung die Geschäftstätigkeit eingestellt und die Gesellschaft liquidiert werde.

3. Der Senat ist der Auffassung, dass im Streitfall die Voraussetzungen der erweiterten Kürzung vorliegen.

a) Unstrittig hat die Klägerin nur bis zum Übergang von Nutzen und Lasten am 01. Mai 2007 eigenen Grundbesitz verwaltet und zuletzt am 15. März 2007 Einkünfte aus Kapitalvermögen erzielt.

29b) Nach Auffassung des Gerichts ist der Klägerin dennoch die erweiterte Kürzung zu gewähren, da sie nach Übergang von Nutzen und Lasten überhaupt keiner relevanten Geschäftstätigkeit mehr nachging und nicht mehr werbend tätig war, da sie sich bereits in Liquidation befand und insbesondere auch kein Kapitalvermögen mehr aktiv verwaltete. Durch die Liquidierung und Veräußerung des Grundbesitzes hatte die Klägerin keinerlei relevante Aktivitäten mehr ausgeübt; sie war nicht mehr gewerblich werbend tätig.

30aa) Soweit eine Personengesellschaft nur durch gesetzliche Fiktion (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG) als Gewerbebetrieb gilt, kann sie die erweiterte Kürzung für den gesamten Erhebungszeitraum beanspruchen, wenn sie bis zur Veräußerung des einzigen Grundstücks ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwaltete und nach Veräußerung, aber bis zum Ende des Erhebungszeitraums keinerlei einkommensteuerlich relevanten Tätigkeiten mehr nachgeht, mithin weder originär gewerblich tätig ist noch Einkünfte aus Kapitalvermögen erzielt. Die auf Liquidation gerichtete Tätigkeit der Personengesellschaft muss sich auch tatsächlich als Abwicklung der Gesellschaft darstellen; die Gesellschaft darf nicht mehr werbend – also nachhaltig – am Markt aktiv werden. Nach Auffassung des Senats sind die erlaubten – aber nicht begünstigten – Tätigkeiten des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG einschränkend dahingehend auszulegen, dass nur solche Tätigkeiten relevant sind, die nach einkommensteuerlichen Wertungen zu steuerbaren Einkünften führen würden.

bb) Als nicht schädlich ist anzusehen, dass die Klägerin als gewerblich geprägte Personengesellschaft auch noch über den Erhebungszeitraum hinaus als gewerbliche Mitunternehmerschaft anzusehen war, denn § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG stellt gerade auf die tatsächliche Tätigkeit ab, indem er bei Unternehmen, die lediglich wegen einer gesetzlichen Fiktion gewerblich tätig sind (§ 15 Abs. 3 EStG, § 8 Abs. 2 Körperschaftsteuergesetz -KStG-), eine Begünstigung vorsieht. Insoweit kann es ihr auch nicht zum Nachteil gereichen, dass sie und ihre Gesellschafter den Sachverhalt zu ihrem Vorteil hätten gestalten können (Entprägung der Klägerin durch Bestellung der Kommanditistin zur weiteren Geschäftsführerin eine juristische Sekunde nach Nutzen- und Lastenwechsel des Grundstücks mit der Folge eines abgekürzten Erhebungszeitraums).

Im Streitfall hatte sich die Klägerin auf die nötigen Liquidierungsmaßnahmen beschränkt, sie war in diesem Stadium nicht originär gewerblich tätig. Nach Veräußerung des Grundstücks war die Tätigkeit der Klägerin auf die Abwicklung bzw. Überleitung der Mietverhältnisse beschränkt. Die Einziehung von Mietzahlungen für Monate nach Nutzen- und Lastenwechsel, deren Auskehrung an die Käuferin sowie die Ein- und Auszahlung der Betriebskostendifferenzen stellen sich als übliche Folge der Veräußerung von vermietetem Grundbesitz dar. Die Abwicklung der Bankenfinanzierung erfolgte zudem über das Notaranderkonto.

33Die Klägerin erzielte nach Veräußerung des Grundstücks auch keine anderen Einkünfte, insbesondere keine Einkünfte aus Kapitalvermögen. Sämtliche Aufwendungen und Erträge der Klägerin standen – bis auf die Zinserträge in Höhe von 1.501,96 €, die unstreitig vor Veräußerung des Grundstücks erzielt und vereinnahmt wurden – im Zusammenhang mit der beendeten Grundstücksverwaltung. Auch wenn die Klägerin noch bis zum 02. Januar 2008 über ein Kontoguthaben in Höhe von 72.648,33 € sowie zum Ende des Erhebungszeitraums über sonstige Vermögensgegenstände in Höhe von 14.215,32 € (Verrechnungskonto Käuferin: 7.601,34 €, sonstige Forderungen: 3.676,41 € und Umsatzsteuer: 2.937,57 €) verfügte, bestand zeitlich nach der Grundbesitzverwaltung keine Verwaltung eigenen Kapitalvermögens mehr. Das Innehaben unverzinslicher Forderungen und deren Einziehung kann nicht als Verwaltung eigenen Kapitalvermögens verstanden werden, da eine Erzielung von Erträgen im Sinne des § 20 Abs. 1 EStG ausgeschlossen war. Im Streitfall verfügte die Klägerin nur über unverzinsliche Vermögenspositionen. Das Bankguthaben war bereits vertraglich nicht verzinst. Die abstrakte Möglichkeit, steuerbare Verzugszinsen (vgl. BFH, Urteil vom 24. Mai 2011, VIII R 3/09, BStBl II 2012, 254) oder steuerbare Zinsen gem. § 233a AO zu erzielen, genügt ebenfalls nicht zur Annahme einer relevanten – hier schädlichen – Tätigkeit.

Unschädlich ist nach Auffassung des Senats auch, dass die Klägerin einen Teil des Verkaufspreises, den sie sogleich an die Kommanditistin überwies, als Darlehen aktiv auswies, denn zugleich verbuchte sie diese Summe auf dem Gewinnvortragskonto der Kommanditistin (#9521), wodurch ersichtlich wird, dass das Buchungskonto „Gesellschafter-Darlehen“ (#921) als Teil der Kapitalkonten (Eigenkapital) behandelt wurde. Im Ergebnis hatte die Klägerin hierdurch keine Forderung gegenüber der Kommanditistin, aus der sie Einkünfte aus Kapitalvermögen hätte erzielen können, vielmehr lag eine Entnahme und Vorwegnahme der Auszahlung des Liquidationsüberschusses vor.

cc) Letztlich ist die Gewährung der erweiterten Kürzung mit dem Wortlaut des Gesetzes und dem Sinn und Zweck der Norm zu vereinbaren. § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG knüpft ausweislich des Wortlauts an Tätigkeiten des Gewerbebetriebs an; es soll die aktive Grundbesitzverwaltung begünstigt sein, soweit neben dieser nur unschädliche Tätigkeiten betrieben werden.

III. Der Senat hat die Revision zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Der BFH hat zwar in ständiger Rechtsprechung entschieden, dass ein Grundstücksunternehmen die erweiterte Kürzung seines Gewerbeertrages nur beanspruchen kann, wenn es während des gesamten Erhebungszeitraumes der begünstigten Tätigkeit nachgeht. Der I. Senat des BFH hat aber ebenfalls entschieden, dass die Grundbesitzverwaltung auch vorzeitig enden könne, wenn die Klägerin im Erhebungszeitraum nicht weiter gewerblich werbend tätig sei (BFH, Urteil vom 26. Februar 2014, I R 6/13, BFH/NV 2014, 1400).

IV. Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO. Die Klage war unzulässig, soweit sie sich gegen den Gewerbesteuerbescheid richtete. Da sich das Klagebegehr jedoch nicht auf die doppelte Gewerbesteuer bezog, hält der Senat eine Kostenquote von 10 % für die Klägerin für angemessen.