Disziplinarrecht; Oberstudienrätin (BesGr. A 14); außerdienstliches Dienstvergehen; Einkommensteuerhinterziehung; negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung; Haushalts- und Wirtschaftsgemeinschaft mit Lebensgefährten; Kürzung der Dienstbezüge

Tenor

I. In Abänderung der Ziffer I. des Urteils des Verwaltungsgerichts München vom 2. Juli 2012 wird gegen die Beklagte auf die Disziplinarmaßnahme der Kürzung der Dienstbezüge um ein Zehntel auf die Dauer von zwei Jahren erkannt.

II. Die Beklagte hat die Kosten des Berufungsverfahrens zu tragen.

Tatbestand

I.

Die am … 1960 in E... geborene Beklagte machte 1980 das Abitur. Sie studierte für das Lehramt an Gymnasien in den Fächern Deutsch und Sport und legte die erste Staatsprüfung 1986 und die zweite Staatsprüfung 1989 ab. Von September 1989 bis September 1992 war sie als Lehrkraft im Angestelltenverhältnis beschäftigt. Mit Wirkung vom 14. September 1992 wurde sie unter Berufung in das Beamtenverhältnis auf Probe zur Studienrätin z.A. ernannt. Mit Wirkung vom 1. Oktober 1994 wurde sie unter Berufung in das Beamtenverhältnis auf Lebenszeit zur Studienrätin ernannt und mit Wirkung vom 1. August 2005 zur Oberstudienrätin befördert. Sie ist als Lehrerin für die Fächer Deutsch und Sport/w am J...Gymnasium in K... tätig.

Die Beklagte erhielt folgende dienstliche Beurteilungen:

1997:    Prädikat „Übertrifft die Anforderungen“2002:Gesamturteil „10 Punkte“2007:Prädikat „Leistung, die die Anforderungen übersteigt, UB“.Die Beklagte erhält Bezüge in der Besoldungsgruppe A 14/10. Sie ist geschieden, Unterhaltsverpflichtungen bestehen nicht.

II.

Die disziplinarrechtlich nicht vorbelastete Beklagte ist strafrechtlich wie folgt in Erscheinung getreten:

Am 3. April 2006 leitete das Finanzamt K... - Bußgeld- und Strafsachenstelle - gegen die Beklagte und ihren Lebensgefährten, Herrn K... (16a D 12.134), ein Strafverfahren wegen des Verdachts der Steuerhinterziehung ein. Hintergrund war, dass die Beklagte einen Teil des ihr gehörenden Anwesens G...weg ..., ... M... an ihren Lebensgefährten vermietet und hieraus negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung geltend gemacht hatte.

Mit Strafbefehl des Amtsgerichts A... vom 18. August 2008 wurde gegen die Beklagte wegen vier sachlich zusammentreffender Vergehen der Einkommensteuerhinterziehung in Tatmehrheit mit einem Vergehen der versuchten Einkommensteuerhinterziehung gemäß §§ 369 Abs. 1 Nr. 1, 370 Abs. 1 Nr. 1, 370 Abs. 2 AO, § 21 EStG, §§ 53, 54 StGB eine Gesamtgeldstrafe in Höhe von 235 Tagessätzen à 85 € verhängt. Auf ihren Einspruch hin verurteilte sie das Amtsgericht A... mit Urteil vom 3. Juni 2009 (Az. 20 Cs 509 Js 127232/08) wegen Einkommensteuerhinterziehung in vier Fällen und versuchter Einkommensteuerhinterziehung zu einer Gesamtgeldstrafe von 250 Tagessätzen à 50 €.

Hiergegen legten sowohl die Beklagte als auch die Staatsanwaltschaft Berufung ein. Auf Hinweis des Vorsitzenden, dass sie gemäß einer Besprechung vom 19. Mai 2010 zwischen Gericht, Verteidiger und Staatsanwaltschaft im Fall einer umfassenden geständigen Einlassung oder einer Beschränkung der Berufung auf den Rechtsfolgenausspruch mit keiner höheren Strafe als 180 Tagessätzen zu rechnen habe, räumte sie die Vorwürfe ein und beschränkte ihre Berufung auf das Strafmaß.

Das Landgericht A... verurteilte die Beklagte sodann mit seit 14. Juli 2010 rechtskräftigem Urteil vom 6. Juli 2010 (Az. 6 Ns 509 Js 127232/08) wegen Einkommensteuerhinterziehung in drei Fällen und versuchter Einkommensteuerhinterziehung zu einer Gesamtgeldstrafe von 180 Tagessätzen á 70 € (= 12.600,-- €). Den nach § 267 Abs. 4 StPO abgekürzten Urteilsgründen liegen diesbezüglich folgende tatsächliche Feststellungen zugrunde:

„Die Angeklagten D... und K... leben seit mindestens Weihnachten 1994 in eheähnlicher Lebensgemeinschaft, zunächst in der Eigentumswohnung des Angeklagten K... in der K...straße und seit dem Bezug des von der Angeklagten D... mit notariellem Kaufvertrag vom 29.11.1994 erworbenen Einfamilienhauses in ... M..., am G...weg ... Beide sind als Lehrer am J...Gymnasium in K... nichtselbstständig tätig und werden beim Finanzamt K... veranlagt.

Am 19.6.1995 erfolgte in den Kanzleiräumen des Zeugen Steuerberater G... eine steuerliche Beratung über die steuerliche Behandlung einer Einliegerwohnung, an der beide Angeklagte teilnahmen. Dabei wurde dem Zeugen ein Grundriss vorgelegt, dem zwei Wohnungen entnommen werden konnten.

Zu einem nicht mehr näher feststellbaren Zeitpunkt im Jahr 1995 entschlossen sich die Angeklagten in bewusstem und gewolltem Zusammenwirken, einen Mietvertrag zum Schein abzuschließen, um Aufwendungen für das gemeinsam bewohnte, im Eigentum der Angeklagten D... stehende vorgenannte Einfamilienhaus als Werbungskosten im Rahmen der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend zu machen. Mit schriftlichem Mietvertrag vom 25.10.1995 gaben sie vor, dass die Angeklagte D... eine im Erdgeschoss ihres Einfamilienhauses befindliche Wohnung bestehend aus 4 Zimmern, einer Küche, einem Flur/Diele, einem Bad, einem WC und einem Kellerraum mit einer Mietraumfläche von ca. 140 m² an den Angeklagten K... vermietet habe. Tatsächlich bewohnten die Angeklagten D... und K... das Einfamilienhaus der Angeklagten D... gemeinsam als eheähnliche Lebenspartner. Spätestens durch die Unterzeichnung des Mietvertrages ermöglichte der Angeklagte K... der Mitangeklagten D..., ein Scheinmietverhältnis gegenüber dem Veranlagungsfinanzamt vorzutäuschen und den aufgrund eines gemeinsamen Tatentschlusses beabsichtigten Abzug privater Aufwendungen im Rahmen der Einkunftserzielung aus Vermietung und Verpachtung in ihren Steuererklärungen geltend zu machen. Beide Angeklagte wussten, dass Aufwendungen für ein selbst genutztes Haus nicht zum Steuerabzug berechtigen. Die Angeklagte D... gab vor, eine Wohnung im Untergeschoss zu eigenen (alleinigen) Wohnzwecken zu nutzen. Da der Angeklagten D... am 04.05.2001 seitens des Finanzamtes eine Überprüfung im Rahmen einer BNV für den 29.05.2001 angekündigt worden war, veranlassten die Angeklagten im Untergeschoss des Hauses u.a. das Verlegen von Wasserleitungen und Stromkabeln sowie den Einbau einer Schiebetüre zum Erdgeschoss, die jedoch in der Folgezeit weder zugezogen noch verschlossen wurde, um im Prüfungstermin eine abgeschlossene Wohnung im Untergeschoss nachweisen zu können. Ferner wurde eine Küchenzeile ohne Kochgelegenheit in das Untergeschoss verbracht.

Obwohl die Angeklagte D... wusste, dass sie verpflichtet war, zur Ermittlung der gesetzlichen Einkommenssteuer in den beim zuständigen Finanzamt K... einzureichenden Einkommenssteuererklärungen vollständige und wahrheitsgemäße Angaben zu machen, täuschte sie bei der Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung des Objektes G...weg ... in M... ein Scheinmietverhältnis vor und verkürzte dadurch Steuern wie folgt:

In den für die Jahre2000    2001    2002    2003    2004am04.12.0105.11.0225.8.0330.8.0428.11.05eingereichten Einkommensteuererklärungen wurden unberechtigt Verluste aus der Vermietung und Verpachtung der EG-Wohnung im Gebäude G...weg ... in M... in Höhe vonDM 20.353,--19.984,--€ 8.588,--33.354,--31.746,--geltend gemacht, indem ein Scheinmietverhältnis vorgetäuscht wurde und tatsächlich eine Eigennutzung der vermieteten Räume mit dem Lebensgefährten vorlag.Dadurch wurde die Einkommensteuerin den Bescheiden vom20.12.0121.11.021.10.0313.9.04in Höhe vonDM 7.437,--7.380,--€ 3.281,--10.504,--zu niedrig festgesetztund versucht, die Einkommensteuer2004 in Höhe von€ 9.362,--zu verkürzen.“Hinsichtlich der gemeinschaftlich begangenen Steuerhinterziehung für das Jahr 2000 wurde das Verfahren gem. § 154 Abs. 2 StPO eingestellt.

III.

Mit Bescheiden vom 25. Juli, 11. August und 30. August 2006 sowie 10. Juli 2007 änderte das Finanzamt K... die Einkommensteuerbescheide der Beklagten für die Jahre 1995 bis 2005 und setzte die Einkommensteuer neu fest, weil zwischen der Beklagten und ihrem Lebensgefährten ein steuerlich nicht anzuerkennendes Scheinmietverhältnis i.S.d. § 41 Abs. 2 AO bestanden habe.

Die hiergegen eingelegten Einsprüche wies das Finanzamt mit Entscheidung vom 11. März 2009 zurück, die hiergegen vor dem Finanzgericht M... (Az. 15 K 1045/09) erhobene Klage nahm die Beklagte hinsichtlich der Steuerjahre 2001 bis 2005 am 29. Mai 2013 zurück. Im Übrigen wies das Finanzgericht die Klage mit Urteil vom 29. Mai 2013 ab, da das Mietverhältnis mit ihrem Lebensgefährten wegen Vorliegen einer Haushaltsgemeinschaft steuerlich nach § 12 EStG nicht anzuerkennen sei. Hiergegen ließ die Beklagte am 4. Oktober 2013 Beschwerde beim Bundesfinanzhof einlegen, über die noch nicht entschieden ist. Die Beklagte hat die von ihr nachgeforderten Steuern inzwischen bezahlt.

IV.

Mit Verfügung vom 12. November 2010 leitete die Landesanwaltschaft Bayern wegen der mit Strafurteil vom 6. Juli 2010 geahndeten Steuerhinterziehung gegen die Beklagte ein Disziplinarverfahren ein und belehrte sie nach Art. 22 Abs. 1 BayDG über ihre Rechte sowie über die Möglichkeit der Beteiligung der Personalvertretung. Am 24. Januar 2011 wurde die Beklagte zu den gegen sie erhobenen Vorwürfen gehört, die sie einräumte. Der Beklagten wurde mit Schreiben vom 31. März 2011 Gelegenheit zur abschließenden Äußerung gegeben.

V.

Am 11. Mai 2011 hat die Landesanwaltschaft Bayern Klage beim Verwaltungsgericht München erhoben mit dem Antrag, die Beklagte um eine Stufe in das Amt einer Studienrätin (A 13) zurückzustufen.

Mit Urteil vom 2. Juli 2012 hat das Verwaltungsgericht die Beklagte wegen eines Dienstvergehens in das Amt einer Studienrätin (BesGr. A 13) zurückgestuft.

Der ihr zur Last gelegte Sachverhalt, Einkommensteuerhinterziehung in drei Fällen und versuchte Einkommensteuerhinterziehung, stehe zur Überzeugung des Gerichts aufgrund der Bindungswirkung der tatsächlichen Feststellungen des rechtskräftigen Urteils des Landgerichts A... vom 6. Juli 2010 nach Art. 25 Abs. 1, 55 BayDG fest. Die Beklagte habe ihr Fehlverhalten zudem in vollem Umfang eingeräumt. Sie habe durch das strafrechtlich als Steuerhinterziehung gewürdigte Verhalten ein schweres außerdienstliches Dienstvergehen begangen. Sie habe vorsätzlich und schuldhaft gegen die Gesetze verstoßen und ihre auch außerdienstlich bestehende Pflicht zu achtungs- und vertrauenswürdigem Verhalten verletzt. Ihr Verhalten erfülle die besonders qualifizierenden Voraussetzungen des § 47 Abs. 1 Satz 2 BeamtStG. Die von ihr begangenen Steuerhinterziehungen seien in besonderem Maße geeignet, das Vertrauen in einer für das Amt bedeutsamen Weise zu beeinträchtigen. Ihre Disziplinarwürdigkeit ergebe sich auch aus dem Strafrahmen des § 370 AO mit bis zu fünf Jahren Freiheitsstrafe. Das außerdienstliche Fehlverhalten der Beklagten wiege sehr schwer und sei mit einer Zurückstufung in das Amt einer Studienrätin (A 13) zu ahnden. Sie habe über mehrere Jahre hinweg Steuerhinterziehungen begangen. Dabei handle es sich um Taten von disziplinarrechtlich äußerst erheblichem Gewicht. Das Fehlverhalten führe zu erheblichen Zweifeln an der Vertrauenswürdigkeit der Beklagten. Eine Zurückstufung sei angezeigt, weil der Umfang der hinterzogenen Steuern besonders hoch sei und zu dem Fehlverhalten zusätzliche schwerwiegende Straftatbestände oder andere nachteilige Umstände mit erheblichem Eigengewicht hinzutreten würden. Die Beklagte habe gegenüber dem Finanzamt zu Unrecht angegeben, als Eigentümerin des Anwesens G...weg ... M... in der Einliegerwohnung zu leben und die Erdgeschosswohnung an ihren Lebensgefährten vermietet zu haben. Den Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung habe sie die Renovierungskosten aus der gemeinsam bewohnten, nur zum Schein vermieteten Wohnung gegenüberstellen können. Für 2001 bis 2003 hätten die Verluste 61.926,-- €, für 2004 31.746,-- € betragen. Die hinterzogene Steuer habe sich 2001 bis 2003 auf 21.165,-- € belaufen, 2004 hätte der steuerliche Vorteil 9.362,-- € betragen. Dass Kosten für die private Lebensführung, zu der auch Aufwendungen für die selbst bewohnte Wohnung gehörten, nicht steuerlich geltend gemacht werden könnten, ergebe sich aus § 12 EStG und sei eigentlich jedem Bürger bekannt. Dies durch einen „Mietvertrag“ zu verschleiern, zeuge daher von einer erheblichen kriminellen Energie. Hinzu kämen die Umbaumaßnahmen, die vor der steuerlichen Überprüfung 2001 durchgeführt worden seien. Die Beklagte sei nicht geständig und kooperativ gewesen. Eine übermäßig lange Verfahrensdauer liege nicht vor. Zu ihren Gunsten sei zu berücksichtigen, dass sie gute dienstliche Beurteilungen erhalten habe und bislang disziplinarrechtlich nicht in Erscheinung getreten sei. Nicht positiv ins Gewicht falle, dass sie die Geldstrafe und die hinterzogenen Steuern beglichen habe, da sie hierzu verpflichtet gewesen sei. Insgesamt sei eine Zurückstufung nach A 13 angemessen und erforderlich, da das Dienstvergehen nicht adäquat durch eine Gehaltskürzung geahndet werden könne.

VI.

Die Beklagte hat gegen dieses Urteil, ihren Bevollmächtigten zugestellt am 23. Juli 2012, am 10. August 2012 Berufung einlegen und beantragen lassen,

unter Abänderung des Urteils des Verwaltungsgerichts München vom 2. Juli 2012 gegenüber der Beklagten lediglich eine niederschwelligere Disziplinarmaßnahme auszusprechen.

Die Berufung wurde mit Schriftsatz vom 24. September 2012 im Wesentlichen damit begründet, die Feststellungen im Strafurteil rechtfertigten keine Verurteilung wegen Steuerhinterziehung. Es liege kein Scheinmietverhältnis i.S.d. § 41 Abs. 2 AO vor, da das Mietverhältnis wie vereinbart vollzogen worden sei. Auch § 12 EStG sei auf die Vermietung an ihren Lebensgefährten nicht anwendbar. Die Beklagte habe allenfalls mit bedingtem Vorsatz gehandelt und sich - nach stattgefundener steuerlicher Beratung - aufgrund der ungeklärten Rechtslage in einem Verbotsirrtum befunden. Auch wenn man von einer Steuerhinterziehung ausgehen wolle, sei die Zurückstufung unverhältnismäßig. Der Umfang der hinterzogenen Steuern sei mit ca. 17.500,-. € nicht besonders hoch. Es lägen auch keine sonstigen nachteiligen Umstände von erheblichem Eigengewicht vor. Die von ihr 2001 durchgeführten Umbaumaßnahmen seien auf Anraten des Steuerberaters erfolgt, um die Abgeschlossenheit der Wohnungen zu gewährleisten. Die Beklagte habe sich auch kooperativ und geständig gezeigt und die nachgeforderten Steuern vollumfänglich umgehend bezahlt. Sie leide aufgrund der Ungewissheit des seit 2006 schwebenden Verfahrens unter erheblichen psychischen Belastungen und sei seither von Beförderungen oder der Übertragung von Ämtern vollständig ausgeschlossen. Die Zurückstufung habe Gehaltseinbußen und eine dauerhafte Pensionskürzung zur Folge. Das gesamte Verfahren habe übermäßig lang gedauert. Die Beklagte habe gute dienstliche Leistungen gezeigt und ihre Dienstpflichten auch während der Dauer des Straf- und Disziplinarverfahrens einwandfrei erfüllt. Vor diesem Hintergrund sei lediglich eine mildere Disziplinarmaßnahme angezeigt.

Auf die hierzu von der Beklagten vorgelegte Leistungsbeschreibung der Schulleitung vom 15. Januar 2012, die Stellungnahme der Schulleitung vom 20. November 2013 und die ärztlichen Atteste von Herrn Sch. vom 21. November 2013 und Dr. M. vom 20. November 2013 wird Bezug genommen.

Der Kläger verteidigt das angefochtene Urteil und beantragt,

die Berufung zurückzuweisen.

Der Senat hat am 6. Dezember 2013 mündlich zur Sache verhandelt. Hierzu wird auf die Niederschrift verwiesen.

Ergänzend wird auf die Gerichts- und vorgelegten Behördenakten Bezug genommen. Dem Senat haben diesbezüglich die Strafakten der Staatsanwaltschaft A... (Az. 509 Js 127232/08b), die Disziplinarakten der Landesanwaltschaft Bayern sowie die Personalakten des Bayerischen Staatsministeriums für Unterricht und Kultus vorgelegen.

Gründe

Die Berufung der Beklagten ist zulässig und hat in der Sache Erfolg. In Abänderung von Ziffer I. des Urteils des Verwaltungsgerichts vom 2. Juli 2012 wird gegen die Beklagte auf die Disziplinarmaßnahme der Kürzung der Dienstbezüge um ein Zehntel auf die Dauer von zwei Jahren erkannt.

I.

Das Disziplinarverfahren weist in formeller Hinsicht keine Mängel auf, solche wurden von der Beklagten im Berufungsverfahren auch nicht geltend gemacht.

II.

Der der Beklagten im Disziplinarverfahren zur Last gelegte Sachverhalt, der dem rechtskräftigen Urteil des Landgerichts A... vom 6. Juli 2010 zugrunde liegt, steht gemäß Art. 25 Abs. 1, Art. 55 Hs. 1 und Art. 63 Abs. 1 Satz 1 BayDG für den Senat bindend fest. Zudem hat die Beklagte die Vorwürfe auch eingeräumt.

Nach diesen Vorschriften sind die tatsächlichen Feststellungen eines rechtskräftigen Urteils im Strafverfahren, das denselben Sachverhalt wie das Disziplinarverfahren betrifft, auch im Berufungsverfahren bindend.

Danach steht für den Senat fest, dass die Beklagte wissentlich und willentlich von 2001 bis 2003 Einkommensteuern in Höhe von insgesamt 17.558,33 € hinterzogen hat sowie 2004 Einkommensteuern in Höhe von 9.362,-- € zu hinterziehen versucht hat, indem sie Aufwendungen der privaten Lebensführung aus der Haushalts- und Wirtschaftsgemeinschaft mit ihrem Lebensgefährten im Rahmen der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend gemacht hat.

Der Bindung unterliegen die tatsächlichen Feststellungen. Hierzu gehören nicht nur die äußeren Aspekte des Tathergangs, sondern auch die Elemente des inneren Tatbestandes wie etwa Vorsatz oder Fahrlässigkeit, die Zueignungsabsicht oder die Bereicherungsabsicht (BVerwG U.v. 29.5.2008 – 2 C 59/07 – juris Rn. 29; B.v. 6.9.2012 – 2 B 31/12 – juris Rn. 6) und damit auch die vom Strafgericht festgestellte Vorsatzform (BayVGH U.v. 15.2.2012 – 16a D 10.1974 – juris Rn. 37).

Die Disziplinargerichte sind nur dann berechtigt und verpflichtet, sich von den Tatsachenfeststellungen eines rechtskräftigen Strafurteils i.S.d. Art. 25 Abs. 1 BayDG zu lösen (Art. 55 Hs. 2 BayDG) und den disziplinarrechtlich bedeutsamen Sachverhalt eigenverantwortlich zu ermitteln, wenn sie ansonsten „sehenden Auges“ auf der Grundlage eines unrichtigen oder aus rechtstaatlichen Gründen unverwertbaren Sachverhalts entscheiden müssten. Dies ist etwa der Fall, wenn die Feststellungen in Widerspruch zu Denkgesetzen oder allgemeinen Erfahrungssätzen stehen, aus sonstigen Gründen offenbar unrichtig oder in einem entscheidungserheblichen Punkt unter offenkundiger Verletzung wesentlicher Verfahrensvorschriften zustande gekommen sind. Hierunter fällt auch, dass das Strafurteil auf einer Urteilsabsprache beruht, die den rechtlichen Anforderungen nicht genügt. Darüber hinaus entfällt die Bindungswirkung, wenn Beweismittel eingeführt werden, die dem Strafgericht nicht zur Verfügung standen und nach denen seine Tatsachenfeststellungen zumindest auf erhebliche Zweifel stoßen (BVerwG U.v. 15.3.2013 – 2 WD 15/11 – juris Rn. 24; B.v. 15.5.2013 – 2 B 20/12 – juris Rn. 8).

Diese Voraussetzungen liegen nicht vor. Dem nach § 267 Abs. 4 StPO zulässigerweise abgekürzten Strafurteil des Landgerichts A... vom 6. Juli 2010, dem ebenfalls Bindungswirkung i.S.d. Art. 25 Abs. 1 BayDG zukommt (vgl. BVerwG B.v. 27.3.2012 – 2 WD 16/11 – juris Rn. 20), wohnen keine derartigen offensichtlichen Unrichtigkeiten oder Fehler inne.

Dem Strafurteil ist zwar nicht wörtlich, aber gleichwohl eindeutig zu entnehmen, dass die Beklagte mit direktem Vorsatz handelte. Das Strafgericht geht hinsichtlich des Tatvorwurfs ausdrücklich davon aus, dass die Beklagte wusste, dass sie rechtswidrig handelte. Dies beinhaltet die Feststellung eines dolus directus bei der Beklagten (BayVGH U.v. 15.2.2012 a.a.O. Rn. 40) und damit unausgesprochen zugleich auch den Ausschluss eines (unvermeidbaren) Verbotsirrtums i.S.d. § 17 StGB, der den Vorsatzschuldvorwurf entfallen ließe.

Ihre Behauptung, sie habe angesichts der für einen steuerlichen Laien schwierigen ungeklärten Rechtslage sowie aufgrund der (Falsch-)Beratung durch ihren damaligen Steuerberater „lediglich“ mit dolus eventualis bzw. in einem für sie unvermeidbaren Verbotsirrtum gehandelt, was für die Bemessung des Disziplinarmaßes (Schwere des Dienstvergehens) ohne Bindung an Art. 25 Abs. 1 BayDG relevant sei, führt nicht zu erheblichen Zweifeln an den Tatsachenfeststellungen des Strafgerichts. Nach dessen Feststellungen wusste die Beklagte aufgrund ihrer tatsächlichen Kenntnis von der Lebensgemeinschaft auch von der Rechtswidrigkeit ihres Handelns. Darüber hinaus kann sich die Beklagte auch nicht durch den Hinweis auf die Auskünfte ihres damaligen Steuerberaters entlasten, da sie diesem zwar Pläne zur Aufteilung ihres Anwesens in zwei abgeschlossene Wohnungen vorgelegt, jedoch nicht die zwischen ihr und ihrem Lebensgefährten bestehende Haushaltsgemeinschaft und damit nicht sämtliche für die zutreffende steuerliche Beurteilung des Sachverhalts erforderlichen Tatsachen offengelegt hat.

Eine Lösung von den Feststellungen des Strafgerichts kommt auch nicht deshalb in Betracht, weil die Beklagte nach Hinweis des Vorsitzenden der Strafkammer, dass sie gemäß einer Besprechung vom 19. Mai 2010 zwischen Gericht, Verteidiger und Staatsanwaltschaft im Fall einer umfassenden geständigen Einlassung oder einer Beschränkung der Berufung auf den Rechtsfolgenausspruch mit keiner höheren Strafe als 180 Tagessätzen zu rechnen habe, die Vorwürfe eingeräumt und ihre Berufung auf das Strafmaß beschränkt hat. Es sind keine substantiierten Anhaltspunkte dafür dargetan oder ersichtlich, dass es sich dabei um eine nicht den Voraussetzungen des § 257c StPO genügende unzulässige Urteilsabsprache im Strafverfahren (vgl. BVerwG U.v. 14.3.2007 – 2 WD 3/056 – juris Rn. 26 f.; B.v. 26.8.2010 - 2 B 43/10 – juris Rn. 15) oder um ein bloßes Formalgeständnis (vgl. BVerwG B.v. 1.3.2013 – 2 B 78/12 – juris Rn. 9 f.) gehandelt hat.

Zweifel an den tatsächlichen Feststellungen des Strafurteils bestehen schließlich auch deshalb nicht, weil das Strafgericht von einem „Scheinmietverhältnis“ auf eine Steuerhinterziehung i.S.d. § 370 AO geschlossen hat, während das Finanzgericht M... ebenso wie das Verwaltungsgericht insoweit von einem Verstoß gegen § 12 EStG ausgegangen ist. Unabhängig davon, dass das Strafgericht die Geltendmachung von Aufwendungen der privaten Lebensführung der Beklagten aus der Haushaltsgemeinschaft mit ihrem Lebensgefährten im Rahmen der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung lediglich als „Scheinmietverhältnis“ bezeichnet hat, bindet die Auffassung des Strafgerichts über die Subsumierbarkeit des festgestellten Sachverhalts unter einen Straftatbestand die Disziplinargerichte in rechtlicher Hinsicht nicht (VGH BW U.v. 11.12.2008 – DL 16 S 3107/07 – juris Rn. 137).

III.

1. Durch das festgestellte Handeln hat die Beklagte zum Tatzeitpunkt (2001 bis 2004) eine Einkommensteuerhinterziehung in drei Fällen sowie eine versuchte Einkommensteuerhinterziehung gemäß §§ 369 Abs. 1 Nr. 1, 370 Abs. 1 Nr. 1, 370 Abs. 2 AO, § 21 EStG, §§ 53, 54 StGB verübt.

Die Beklagte hat durch Abzug von Aufwendungen der privaten Lebensführung aus der Wirtschaftsgemeinschaft mit ihrem Lebensgefährten in ihren Steuererklärungen 2001 bis 2004 im Rahmen der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG) gegenüber den Finanzbehörden vorsätzlich über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben gemacht und dadurch Einkommensteuern in Höhe von insgesamt 17.558,33 € hinterzogen (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO) bzw. in Höhe von 9.362,-- € zu hinterziehen versucht (§ 370 Abs. 2 AO), indem sie die aus der Renovierung des an ihren Lebensgefährten vermieteten Teils ihres Anwesens herrührenden Kosten entgegen dem Abzugsverbot des § 12 Nr. 1 Satz 1 Alt. 1 EStG steuerlich geltend gemacht hat.

Nach § 12 Nr. 1 Satz 1 Alt. 1 EStG dürfen, soweit in § 10 Abs. 1 Nr. 1, 2, 4, 6, 7 und 9, § 10a, § 10b und §§ 33 bis 33c EStG nichts anderes bestimmt ist, weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte die für den Haushalt des Steuerpflichtigen aufgewendeten Beträge abgezogen werden.

Leben die Partner einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft in einem Haus bzw. in einer Eigentumswohnung, das bzw. die – wie vorliegend – einem von ihnen gehört, kann dieser das Haus bzw. die Wohnung nicht steuerrechtlich wirksam teilweise an den anderen vermieten. Aus dem wirtschaftlichen Aspekt der Lebensgemeinschaft ergibt sich, dass beide Partner nach ihren Kräften finanziell zur gemeinsamen Lebensführung beitragen, wozu auch das Wohnen gehört. Die als „Mietzins" erklärten Zahlungen des Partners sind daher als Beiträge zur gemeinsamen Haushaltsführung zu werten. Da die Zahlungen des Partners mithin nicht als Einnahmen im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (§§ 8 Abs. 1, 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG) zu werten sind, können auch die geltend gemachten Aufwendungen nicht nach §§ 9 Abs. 1, 12 Nr. 1 EStG als durch die Erzielung von Mieteinnahmen veranlasst gewertet werden (vgl. BFH U.v. 8.8.1990 – IX R 122/86 – juris Rn. 15; U.v. 30.1.1996 – IX R 100/93 – juris Rn. 9). Im Rahmen der Prüfung, ob ein solches Mietverhältnis dem steuerlich relevanten (§ 9 Abs. 1 EStG) oder dem privaten Bereich (§ 12 Nr. 1 EStG) zuzuordnen ist, ist entscheidend zu berücksichtigen, ob ein den Gleichklang wirtschaftlicher Interessen indizierendes Näheverhältnis angenommen werden kann (st. Rspr., vgl. BFH U.v. 22.1.2013 – IX R 70/10 – juris).

Dies war bei der Lebensgemeinschaft der Beklagten und ihres Lebensgefährten im streitgegenständlichen Zeitraum 2001 bis 2004 zur Überzeugung des Senats der Fall. Die Beklagte und ihr Lebensgefährte haben das Anwesen G...weg ..., ... M... nach den Feststellungen des Strafgerichts nicht nur gemeinsam bewohnt, sondern ausweislich der bei ihnen gefundenen Rechnungen (vgl. Bl. 109 ff. der Strafakten) auch gemeinsam bewirtschaftet. Diesbezüglich kommt es auf die von der Beklagten problematisierten Fragen, ob die nichteheliche Lebensgemeinschaft insoweit mit einer Ehe bzw. mit einer eingetragenen Lebenspartnerschaft gleichsetzt werden kann sowie ob innerhalb einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft eine Analogie zu Unterhaltszahlungen bzw. Zuwendungen an Familienangehörige (vgl. § 12 Nr. 1 Satz 1 Alt. 2, Nr. 2 EStG) zulässig ist, nicht an.

2. Durch die Steuerhinterziehungen hat die Beklagte ein einheitliches außerdienstliches Dienstvergehen i.S.d. Art. 84 Abs. 1 Satz 2 BayBG (in der bis 31. März 2009 geltenden Fassung, vgl. nunmehr § 47 Abs. 1 Satz 2 BeamtStG) begangen und dadurch vorsätzlich schuldhaft die ihr obliegenden Dienstpflichten verletzt.

Die Steuerhinterziehung ist als außerdienstliche Pflichtverletzung i.S.v. Art. 84 Abs. 1 Satz 2 BayBG a.F. zu bewerten, da sie nicht in das Amt der Beklagten eingebunden war und sich als das Verhalten einer Privatperson darstellt. Die Beklagte hat durch ihr Verhalten vorsätzlich schuldhaft gegen ihre auch außerdienstliche Pflicht zu achtungs- und vertrauenswürdigem Verhalten (Art. 64 Abs. 1 Satz 3 BayBG a.F.) sowie gegen die Verpflichtung, die Gesetze zu beachten (Art. 62 Abs. 1 Satz 2 BayBG a.F.), verstoßen (vgl. BayVGH U.v. 15.2.2012 a.a.O.).

Das außerdienstliche Fehlverhalten der Beklagten erfüllt die besonders qualifizierenden Voraussetzungen des Art. 84 Abs. 1 Satz 2 BayBG a.F. Danach ist ein Verhalten des Beamten außerhalb des Dienstes ein Dienstvergehen, wenn es nach den besonderen Umständen des Einzelfalles in besonderem Maße geeignet ist, Achtung und Vertrauen in einer für sein Amt oder das Ansehen des Beamtentums bedeutsamen Weise zu beeinträchtigen. Obwohl Art. 84 Abs. 1 Satz 2 BayBG a.F. in seinem Wortlaut über die Formulierung des § 47 Abs. 1 Satz 2 BeamtStG hinausgeht, ergibt sich hieraus jedoch keine Rechtsänderung, weil der mit der Gesetzesänderung nachvollzogene Wertungswandel bei der Beurteilung außerdienstlichen Verhaltens als Dienstvergehen bereits zum Tatzeitpunkt der Auslegung des Art. 84 Abs. 1 Satz 2 BayBG a.F. entsprach. Für die Frage, ob die Beklagte im angeschuldigten Tathergang ihre Dienstpflichten schuldhaft verletzt hat, ist daher weiterhin die damalige Sach- und Rechtslage maßgebend, weil es auch im Hinblick auf den Rechtsgedanken des § 2 Abs. 3 StGB kein für die Beklagte materiell günstigeres neueres Recht gibt (vgl. BVerwG U.v. 29.5.2008 a.a.O.).

Der Regelung liegt die Einschätzung des Gesetzgebers zugrunde, dass sich die gesellschaftlichen Anschauungen über die Stellung der Beamten gewandelt haben. Von ihnen wird kein wesentlich anderes Sozialverhalten erwartet als von anderen Bürgern. Daher ist ein außerdienstliches Fehlverhalten nicht mehr generell geeignet, das Ansehen des Beamtentums in disziplinarrechtlich bedeutsamer Weise zu beeinträchtigen. Nach Art. 64 Abs. 1 Satz 3 BayBG a.F. muss das Verhalten des Beamten innerhalb und außerhalb des Dienstes der Achtung und dem Vertrauen gerecht werden, die sein Beruf erfordert. Die beruflichen Erfordernisse ergeben sich vor allem aus dem Amt des Beamten in konkret-funktionellen Sinn, d.h. aus seinem dienstlichen Aufgabenbereich, daneben aus der Notwendigkeit, das Ansehen des Berufsbeamtentums zu wahren, wenn dies nach heutigen Vorstellungen erforderlich erscheint.

Ein außerdienstliches Verhalten verstößt gegen die Wohlverhaltenspflicht des Art. 64 Abs. 1 Satz 3 BayBG a.F., wenn es bei fallbezogener Würdigung nachteilige Rückschlüsse auf die Wahrnehmung der dienstlichen Aufgaben zulässt. Dieser dienstliche Bezug ist gegeben, wenn aufgrund des außerdienstlichen Verhaltens Zweifel bestehen, ob der Beamte seine innerdienstlichen Pflichten beachten wird. Die Dienstausübung ist auch betroffen, wenn zu befürchten ist, dass der Beamte wegen der gegen ihn bestehenden Vorbehalte nicht mehr die Autorität genießt, auf die er für die Erfüllung seiner dienstlichen Aufgaben zwingend angewiesen ist. Ansonsten verstößt ein außerdienstliches Verhalten gegen berufliche Erfordernisse i.S.v. Art. 64 Abs. 1 Satz 3 BayBG a.F., wenn dadurch das Vertrauen der Bevölkerung in das Beamtentum als Sachwalter einer stabilen und gesetzestreuen Verwaltung beeinträchtigt werden kann (BVerwG U.v. 28.7.2011 – 2 C 16/10 – juris). Eine Verletzung der außerdienstlichen Wohlverhaltenspflicht des Art. 64 Abs. 1 Satz 3 BayBG a.F. hat disziplinarrechtliche Bedeutung, wenn die qualifizierten Voraussetzungen des Art. 84 Abs. 1 Satz 2 BayBG a.F. erfüllt sind. Die danach erforderliche besondere Eignung des Fehlverhaltens zur Beeinträchtigung des Vertrauens in die Amtsführung des Beamten oder des Ansehens des öffentlichen Dienstes setzt voraus, dass die befürchteten nachteiligen Rückschlüsse oder Auswirkungen auf die Dienstausübung oder die Ansehensschädigung mit überwiegender Wahrscheinlichkeit zu erwarten sind. Die Nachteile des Fehlverhaltens sind bedeutsam i.S.d. Art. 84 Abs. 1 Satz 2 BayBG a.F., wenn seine disziplinarrechtliche Relevanz das jeder außerdienstlichen Pflichtverletzung innewohnende Maß deutlich überschreitet (BVerwG U.v. 28.7.2011 a.a.O.).

Das Bundesverwaltungsgericht (U.v. 19.8.2010 – 2 C 13/10 – juris), dem sich der Senat anschließt (vgl. BayVGH U.v. 15.2.2012 a.a.O.), hat diese gesetzlichen Vorgaben dahingehend konkretisiert, dass ein außerdienstliches Fehlverhalten, das keinen Bezug zur Dienstausübung aufweist, regelmäßig ein disziplinarrechtliches Sanktionsbedürfnis auslöst, wenn es sich dabei um eine Straftat handelt, deren gesetzlicher Strafrahmen bis zu einer Freiheitsstrafe von mindestens zwei Jahren reicht, und der daran gemessene Unrechtsgehalt der konkreten Tat nicht gering wiegt. Durch die Bewertung eines Fehlverhaltens als strafbar hat der Gesetzgeber zu erkennen gegeben, dass er dieses Verhalten als in besonderem Maße verwerflich ansieht. Dies lässt ohne Weiteres darauf schließen, dass das Fehlverhalten das Ansehen des Berufsbeamtentums in einer Weise beeinträchtigt, die im Interesse der Akzeptanz des öffentlichen Dienstes in der Bevölkerung und damit seiner Funktionsfähigkeit nicht hingenommen werden kann.

Die Steuerhinterziehungen der Beklagten weisen keinen Bezug zu ihren dienstlichen Tätigkeiten auf. Weder lassen sie nachteilige Rückschlüsse auf die Erfüllung der Dienstpflichten zu, noch waren sie geeignet, die für die Amtsführung unabdingbare Autorität zu beeinträchtigen. Ihre disziplinarrechtliche Relevanz folgt jedoch aus dem erheblichen Ansehensschaden, den die Beklagte durch ihr Fehlverhalten herbeigeführt hat. Die Beklagte hat von 2001 bis 2004 jährlich Einkommensteuern hinterzogen bzw. zu hinterziehen versucht und damit mehrfach wiederholte Straftaten begangen, die nach § 370 Abs. 1 AO mit Freiheitsstrafe von bis zu fünf Jahren belegt sind.

IV.

Die festgestellten Dienstvergehen sind nach dem Grundsatz der Einheit des Dienstvergehens, der sich aus Art. 84 Abs. 1 BayBG a.F. (§ 47 Abs. 1 Satz 1 BeamtStG) ergibt, einheitlich zu würdigen. Das festgestellte einheitliche Dienstvergehen führt zu der Verhängung einer Kürzung der Dienstbezüge der Beklagten gemäß Art. 9 Abs. 1 Satz 1 BayDG auf die Dauer von zwei Jahren. Der Ausspruch dieser Maßnahme ist zulässig und erforderlich, aber auch ausreichend.

1. Die Disziplinarmaßnahme ist insbesondere nach der Schwere des Dienstvergehens, der Beeinträchtigung des Vertrauens des Dienstherrn oder der Allgemeinheit, dem Persönlichkeitsbild und dem bisherigen dienstlichen Verhalten zu bemessen (Art. 14 Abs. 1 Satz 2 BayDG). Beamte, die durch ein schweres Dienstvergehen das Vertrauen des Dienstherrn oder der Allgemeinheit endgültig verloren haben, sind gemäß Art. 14 Abs. 2 Satz 1 BayDG aus dem Beamtenverhältnis zu entfernen (vgl. BVerwG U.v. 29.5.2008 a.a.O.; BayVGH U.v. 15.2.2012 a.a.O.).

Aus Art. 14 Abs. 1 BayDG folgt die Verpflichtung des Gerichts, über die erforderliche Disziplinarmaßnahme aufgrund einer prognostischen Würdigung unter Berücksichtigung aller im Einzelfall belastenden und entlastenden Gesichtspunkte zu entscheiden. Gegenstand der disziplinarrechtlichen Bewertung ist die Frage, welche Disziplinarmaßnahme in Ansehung der Persönlichkeit des Beamten geboten ist, um die Funktionsfähigkeit des öffentlichen Dienstes und die Integrität des Berufsbeamtentums möglichst ungeschmälert aufrecht zu erhalten (BVerwG U.v. 29.5.2008 a.a.O. Rn. 16).

Bei dieser Gesamtwürdigung haben die Gerichte zunächst die im Einzelfall bemessungsrelevanten Tatsachen zu ermitteln und sie mit dem ihnen zukommenden Gewicht in die Bewertung einzubeziehen. Während bei der Bestimmung der Schwere des Dienstvergehens nur solche belastenden Tatsachen berücksichtigt werden dürfen, die zur Überzeugung des Gerichts feststehen, sind entlastende Umstände schon dann beachtlich, wenn hinreichende tatsächliche Anhaltspunkte für ihr Vorliegen gegeben sind und eine weitere Sachverhaltsaufklärung nicht möglich ist (BVerwG U.v. 29.5.2008 a.a.O. Rn. 17).

Auf der Grundlage des so zusammengestellten Tatsachenmaterials haben die Gerichte eine Prognose über das voraussichtliche künftige dienstliche Verhalten des Beamten zu treffen und das Ausmaß der von ihm herbeigeführten Ansehensbeeinträchtigung des Berufsbeamtentums einzuschätzen. Bei schweren Dienstvergehen stellt sich vorrangig die Frage, ob der Beamte nach seiner gesamten Persönlichkeit noch im Beamtenverhältnis tragbar ist. Ein endgültiger Vertrauensverlust i.S.v. Art. 14 Abs. 2 Satz 1 BayDG ist anzunehmen, wenn aufgrund der prognostischen Gesamtwürdigung und auf der Grundlage aller im Einzelfall bedeutsamen be- und entlastenden Gesichtspunkte der Schluss gezogen werden muss, der Beamte werde auch künftig in erheblicher Weise gegen Dienstpflichten verstoßen oder die durch sein Fehlverhalten herbeigeführte Schädigung des Ansehens des Berufsbeamtentums sei bei einer Fortsetzung des Beamtenverhältnis nicht wieder gutzumachen (BVerwG U.v. 29.5.2008 a.a.O. Rn. 18).

Maßgebendes Kriterium für die Bemessung der Disziplinarmaßnahme ist die Schwere des Dienstvergehens. Sie ist richtungsweisend für die Bestimmung der erforderlichen Disziplinarmaßnahme.

Die Schwere des Dienstvergehens beurteilt sich zum einen nach Eigenart und Bedeutung der verletzten Dienstpflichten, Dauer und Häufigkeit der Pflichtenverstöße und den Umständen der Tatbegehung (objektive Handlungsmerkmale), zum andern nach Form und Gewicht des Verschuldens und den Beweggründen des Beamten für sein pflichtwidriges Verhalten (subjektive Handlungsmerkmale) sowie nach den unmittelbaren Folgen für den dienstlichen Bereich und für Dritte (BVerwG U.v. 29.5.2008 a.a.O. Rn. 13).

Dabei ist das festgestellte Dienstvergehen nach seinem Gewicht einer der im Gesetz aufgeführten Disziplinarmaßnahmen zuzuordnen; hierbei können die in der disziplinarrechtlichen Rechtsprechung für bestimmte Fallgruppen herausgearbeiteten Regeleinstufungen von Bedeutung sein. Davon ausgehend kommt es für die Bestimmung der Disziplinarmaßnahme darauf an, ob Erkenntnisse zur Vertrauensbeeinträchtigung, zum Persönlichkeitsbild und zum bisherigen dienstlichen Verhalten im Einzelfall derart ins Gewicht fallen, dass eine andere als die durch die Schwere des Dienstvergehens indizierte Disziplinarmaßnahme geboten ist (BVerwG U.v. 29.5.2008 a.a.O. Rn. 20). Wiegt das Dienstvergehen schwer, kann das Persönlichkeitsbild des Beamten nur ausnahmsweise die Disziplinarmaßnahme noch im Sinne einer Milderung beeinflussen (BVerwG B.v. 15.4.2009 - 2 B 1/09 - juris).

Das Kriterium „Beeinträchtigung des Vertrauens des Dienstherrn oder der Allgemeinheit“ gemäß Art. 14 Abs. 1 Satz 2 BayDG erfordert eine Würdigung des Fehlverhaltens des Beamten im Hinblick auf seinen allgemeinen Status, seinen Tätigkeitsbereich innerhalb der Verwaltung und seine konkret ausgeübte Funktion (BVerwG U.v. 29.5.2008 a.a.O. Rn. 15).

Die Bemessungskriterien „Persönlichkeitsbild des Beamten“ und „bisheriges dienstliches Verhalten“ gemäß Art. 14 Abs. 1 Satz 2 BayDG erfassen dessen persönliche Verhältnisse und sein sonstiges dienstliches Verhalten vor, bei und nach Tatbegehung (BVerwG U.v. 29.5.2008 a.a.O. Rn. 14). Sie erfordern eine Prüfung, ob das festgestellte Dienstvergehen mit dem bisher gezeigten Persönlichkeitsbild des Beamten übereinstimmt oder etwa als persönlichkeitsfremdes Verhalten in einer Notlage oder psychischen Ausnahmesituation davon abweicht.

2. Für den vorliegenden Fall ergibt sich danach folgendes: Das festgestellte Dienstvergehen ist von erheblichem disziplinarischem Gewicht und führt zu erheblichen Zweifeln an der Vertrauenswürdigkeit der Beklagten. Eine Steuerhinterziehung stellt im Hinblick auf den dem Staat verursachten Schaden ein schweres Wirtschaftsdelikt dar (BVerwG U.v. 9.11.1994 - 1 D 57/93 - juris Rn. 13), da sich der Beamte durch strafbares Verhalten unter Schädigung des Staates - und damit in der Regel auch des eigenen Dienstherrn - persönlich unberechtigt hohe Steuervorteile verschafft, obwohl er öffentliche Aufgaben wahrzunehmen hat und durch Steuermittel alimentiert wird (vgl. BVerwG U.v. 8.9.2004 - 1 D 18/03 - juris Rn. 47).

Nach st. Rspr. des BVerwG (zuletzt U.v. 28.7.2011 - 2 C 16/10 - juris Rn. 34), der sich der Senat anschließt (U.v. 15.2.2012 – a.a.O.), ist die Disziplinarmaßnahme für außerdienstliche Steuerhinterziehungen ohne dienstlichen Bezug wegen der Variationsbreite der möglichen Verfehlungen, insbesondere wegen der sehr unterschiedlichen Hinterziehungsbeträge, grundsätzlich nach den Umständen des jeweiligen Falles festzulegen. Ist der Umfang der hinterzogenen Steuern besonders hoch oder sind mit der Steuerhinterziehung zusätzliche Straftatbestände oder andere nachteilige Umstände mit erheblichem Eigengewicht verbunden, so soll eine Zurückstufung angemessen sein. Während der 2. Wehrdienstsenat des BVerwG hierbei von einem fünf- oder sechsstelligen Betragsbereich ausgeht (vgl. U.v. 21.6.2011 - 2 WD 10/10 - juris Rn. 41; U.v. 11.1.2012 - 2 WD 40/10 - juris Rn. 37), nimmt der 2. Revisionssenat des BVerwG eine außergewöhnliche Höhe des Hinterziehungsbetrags nunmehr bei einem sechsstelligen DM-Betrag an (U.v. 28.7.2011 a.a.O.), was einem Betrag von 51.129,19 € entspricht (vgl. Senat U.v. 15.2.2012 a.a.O.). Die Entfernung aus dem Beamtenverhältnis bzw. die Aberkennung des Ruhegehalts kommt in Betracht, wenn der Hinterziehungsbetrag einen siebenstelligen Euro-Betrag erreicht (BVerwG U.v. 28.7.2011 a.a.O.).

Die Beklagte hat vorliegend zwischen 2001 und 2004 vorsätzlich Einkommensteuern verkürzt bzw. zu verkürzen versucht und dadurch Steuern in Höhe von insgesamt 17.558,33 € hinterzogen bzw. in Höhe von 9.362,-- € zu hinterziehen versucht. Eine außergewöhnliche Höhe des Hinterziehungsbetrages, die eine Zurückstufung der Beklagten allein schon deshalb angezeigt erscheinen lassen würde, ist damit nicht festzustellen. Auch die Tatsache, dass die Beklagte innerhalb von vier Jahren wiederholt wissentlich und willentlich Steuern hinterzogen hat, besitzt nicht ein so erhebliches Eigengewicht, dass dies eine Zurückstufung der Beklagten indizieren würde.

Auch sind die Steuerhinterziehungen nicht mit anderen nachteiligen Umständen mit so erheblichem Eigengewicht verbunden, so dass vorliegend eine Zurückstufung indiziert wäre.

Insbesondere ist nicht erschwerend zu werten, dass die Beklagte die zwischen ihr und ihrem Lebensgefährten bestehende Lebensgemeinschaft gegenüber den Steuerbehörden nicht angegeben hat, weil dies bereits zum Tatbestand der Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO gehört.

Ebenso wenig kann aus der Tatsache, dass die Beklagte 2001 nach Ankündigung einer BNV durch das Finanzamt auf Anraten ihres Steuerberaters zunächst deren Verschiebung beantragt hat und in der Folge dann zahlreiche Umbauten an ihrem Anwesen hat vornehmen lassen, um die Wohnungen vollständig abzutrennen, auf eine erhebliche zusätzliche kriminelle Energie geschlossen werden, die die Beklagte an den Tag gelegt hat, um die Steuerhinterziehungen gegenüber dem Finanzamt zu verschleiern. Nach dem auch im Disziplinarrecht geltenden Grundsatz „in dubio pro reo“ kann der Beklagten insoweit nicht widerlegt werden, dass diese Umbauten allein im Zusammenhang mit der von ihr weiterhin angestrebten steuerlichen Anerkennung ihres Anwesens als Zweifamilienhaus standen und nicht etwa der Verschleierung der mit ihrem Lebensgefährten bestehenden Lebensgemeinschaft dienten.

Auch der Abschluss eines Mietvertrages zwischen der Beklagten und ihrem Lebensgefährten spricht nicht zweifellos für eine noch über den Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO hinausgehende Täuschungsabsicht gegenüber den Steuerbehörden, da die Beklagte insoweit unwiderlegt vorgetragen hat, dass sie zu ihrer finanziellen Absicherung auf Mietzahlungen durch ihren Lebensgefährten bestanden hat.

3. Bei einer Gesamtwürdigung aller belastenden und entlastenden Gesichtspunkte sieht der Senat eine Kürzung der Bezüge für zwei Jahre als ausreichend, aber auch als erforderlich an.

Belastend für die Beklagte wirkt sich aus, dass sie versucht hat, ihre Taten durch angebliche Ratschläge ihres damaligen Steuerberaters zu beschönigen, obwohl sie diesem gegenüber die zwischen ihr und ihrem Lebensgefährten bestehende Lebensgemeinschaft verschwiegen hat. Belastend wirkt sich weiter aus, dass sie innerhalb von vier Jahren mehrfach vorsätzlich Steuern in nicht unerheblicher Höhe hinterzogen bzw. zu hinterziehen versucht hat.

Auch fällt nicht entscheidend zugunsten der Beklagten ins Gewicht, dass sie sich vor dem Landgericht kooperativ gezeigt und die Steuerhinterziehungen vollumfänglich eingeräumt hat, so dass das Strafverfahren in der Berufungsinstanz beendet werden konnte. Denn dies geschah nicht nur erst zu einem relativ späten Zeitpunkt, sondern auch ersichtlich in der Erwartung, nur bei Ablegung eines Geständnisses mit einer möglichst milden Strafe „davonzukommen“.

Auch die Tatsache, dass die Beklagte die von ihr hinterzogenen Steuern inzwischen nachgezahlt hat, um den Schaden wiedergutzumachen bzw. zu mindern, führt nicht dazu, dass von einer Disziplinarmaßnahme abgesehen werden könnte. Denn die Haftung der Beklagten für die von ihr hinterzogenen Steuern ist die rechtliche Folge ihres ungesetzlichen Handelns (BayVGH U.v. 15.2.2012 a.a.O. Rn. 70), zu einer Steuernachzahlung war sie zudem schon aufgrund der bestandskräftigen Steuerbescheide verpflichtet (vgl. BVerwG U.v. 6.6.2000 - 1 D 66/98 - juris; OVG Münster U.v. 20.5.2006 - 21d A 3905/05.O - juris).

Soweit sich die Beklagte auf die überlange Dauer des Straf- und des anschließenden Disziplinarverfahrens beruft, war es zwar ihr Recht, gegen den ergangenen Strafbefehl zunächst Einspruch und gegen das hierauf erlassene Strafurteil Berufung mit dem Ziel einer milderen Strafe einzulegen. Es ist aber nicht zu ihren Gunsten zu werten, dass sich deshalb das Straf- und das anschließende Disziplinarverfahren in die Länge gezogen haben.

Zugunsten der Beklagten ist hingegen zu berücksichtigen, dass diese disziplinarrechtlich nicht vorbelastet ist, durchgängig überdurchschnittlich beurteilt wurde und auch während der Dauer des Straf- und Disziplinarverfahrens - trotz der damit verbundenen Belastungen - ihren Dienstpflichten stets vorbildlich nachgekommen ist. Für sie spricht auch das durchgehend positive Persönlichkeitsbild. Sie ist aufgrund ihrer dienstlichen Leistungen letztlich zur Oberstudienrätin befördert worden. Die abgeurteilten Straftaten liegen nunmehr zwischen neun und elf Jahre zurück. In der Zwischenzeit ist die Beklagte zudem von jeder Beförderungsmöglichkeit oder von der Übernahme eines Funktionsamtes ausgeschlossen gewesen.

Dem Ausspruch der Kürzung der Dienstbezüge für das einheitliche Dienstvergehen steht das Maßnahmeverbot des Art. 15 Abs. 1 BayDG nicht entgegen. Angesichts der dienstlichen Stellung der Beklagten als Gymnasiallehrerin, ihrer Vorbildfunktion gegenüber den Schülern und der Höhe des Steuerhinterziehungsbetrages ist die disziplinarische Ahndung des Dienstvergehens mit einer Bezügekürzung zusätzlich zu der vorangegangenen strafrechtlichen Ahndung mit einer merklichen Gesamtgeldstrafe von 180 Tagessätzen á 70 € (= 12.600,-- €) zur Wahrung des Ansehens des Berufsbeamtentums erforderlich (st. Rspr., vgl. BayVGH U.v. 15.2.2012 a.a.O. Rn. 73).

Hinsichtlich der Höhe und der Dauer der Gehaltskürzung gemäß Art. 9 Abs. 1 Satz 1 BayDG ist regelmäßig von einer Kürzungsquote von einem Zehntel auszugehen. Auch angesichts der Geldstrafe in Höhe von 12.600,-- € im Strafverfahren sieht der Senat keine Veranlassung, hiervon abzuweichen. Die Dauer der Kürzung der Dienstbezüge wird durch die Schwere des Dienstvergehens bestimmt. Der Senat hält es für angemessen und erforderlich, eine Dauer von zwei Jahren auszusprechen.

Die Kostenentscheidung beruht auf Art. 72 Abs. 1 BayDG.

Das Urteil ist mit seiner Verkündung rechtskräftig geworden (Art. 64 Abs. 2 BayDG).