FG des Saarlandes, Urteil vom 12.04.2005 - 1 K 4/05
Fundstelle
openJur 2010, 997
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Bei der "Kanzlei" eines Rechtsanwalts, die im Obergeschoss eines selbstgenutzten Einfamilienhauses liegt und aus einem Raum besteht, der nur durch das Treppenhaus und den Flur innerhalb der Wohnung erreichbar ist, handelt es sich um ein häusliches Arbeitszimmer, mit der Folge, dass die Raumkosten nur eingeschränkt bis zu 1.250 Euro abzugsfähig sind.

Tatbestand

Der Kläger ist verheiratet und hat zwei Kinder. Er war im Streitjahr 1997 als Angestellter der AG in S beschäftigt. Der Bruttoarbeitslohn betrug 195.308 DM. Überdies erzielte er Einkünfte aus selbständiger Arbeit als Rechtsanwalt, wobei der Sitz seiner Kanzlei sich im privaten Anwesen der Eheleute befand. Aus dieser Tätigkeit erklärte der Kläger in seiner Einkommensteuererklärung einen Verlust i.H. von 9.504 DM.

Bei der Veranlagung 1997 wich der Beklagte u.a. in folgenden Punkten von den Erklärungsangaben ab: Anstelle der geltend gemachten Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer von 18.145 DM zzgl. 1.123 DM MWSt. erkannte der Beklagte lediglich einen Betrag von 2.400 DM nach § 4 Abs. 5 Nr. 6 b EStG als Betriebsausgaben an. Bei den geltend gemachten Telefonkosten (Gesamt: 9.264 DM) hatte der Kläger lediglich einen Privatanteil von 450 DM angesetzt. Der Beklagte erhöhte den Privatanteil auf 1.200 DM.

Gegen den Einkommensteuerbescheid vom 20. April 1999 legte der Kläger am 11. Mai 1999 Einspruch ein (Rbh, Bl. 2), den der Beklagte mit Entscheidung vom 29. November 2001 (Bl. 5) als unbegründet zurück wies.

Hiergegen erhob der Kläger am 27. Dezember 2001 Klage (Bl. 1).

Der Kläger beantragt sinngemäß (Bl. 1),

den Einkommensteuerbescheid 2001 vom 20. April 1999 in Form der Einspruchsentscheidung vom 29. November 2001 insoweit zu ändern, als die geltend gemachten Kosten des Arbeitszimmers von insgesamt 18.145 DM zzgl. 1.723 DM MWSt. und weitere Telefonkosten von 750 DM als Betriebsausgaben Berücksichtigung finden.

Der Kläger macht geltend (Bl. 1 ff., 40), die Abzugsbeschränkung des § 4 Abs. 5 Nr. 6 b EStG komme im Streitfall nicht zur Anwendung, weil es sich nicht um ein häusliches Arbeitszimmer im üblichen Sinne handele. Er habe neben seiner Haupttätigkeit als Angestellter eine Rechtsanwaltskanzlei unterhalten, für die gewisse Mindeststandards notwendig seien. Diese gingen über die Einrichtung eines häuslichen Arbeitszimmers hinaus. Im Rahmen seiner Haupttätigkeit habe er die im Rahmen der Rechtsanwaltstätigkeit anfallenden Arbeiten nicht mit verrichten können, so dass er zwingend auf einen separaten Arbeitsplatz angewiesen gewesen sei.

Die Erhöhung der privatanteiligen Telefonkosten sei rechtswidrig, da private Telefonkosten in der vom Finanzamt angenommenen Höhe von 100 DM monatlich nicht angefallen seien. Allerdings könne eine detaillierte Aufschlüsselung der Kosten nicht mehr vorgelegt werden (Bl. 49).

Der Beklagte beantragt (Bl. 38),

die Klage als unbegründet abzuweisen.

Der Beklagte verweist auf die Rechtsprechung des BFH, nach der im Rahmen des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b EStG nicht isoliert auf einzelne Tätigkeiten, sondern auf die gesamten beruflichen und betrieblichen Aktivitäten abzustellen sei (Bl. 15, 36).

Die Schätzung der privaten Telefongebühren i.H. von 100 DM monatlich sei angemessen (Bl. 37).

Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden erklärt (Bl. 49, 53).

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und die beigezogenen Verwaltungsakten verwiesen.

Gründe

Die Klage ist unbegründet. Der Beklagte hat zu Recht lediglich einen Betrag von 2.400 DM für die Nutzung des Arbeitszimmers zum Betriebsausgabenabzug zugelassen. Die Schätzung privater Telefongebühren von monatlich 100 DM ist ebenfalls nicht zu beanstanden.

1. Rechtliche Grundlagen

1.1. Raumkosten als Betriebsausgaben

Aufwendungen für die Gebäudenutzung können Betriebsausgaben darstellen. Allerdings enthält § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b EStG ein Abzugsverbot für Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer.

Danach dürfen solche Aufwendungen den Gewinn nicht mindern. Dies gilt nicht, wenn die betriebliche oder berufliche Nutzung des Arbeitszimmers mehr als 50 v.H. der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit beträgt oder wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. In diesen Fällen wird nach Satz 3 1. Halbsatz der Vorschrift in der für das Streitjahr geltenden Fassung die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 2.400 DM begrenzt. Die Begrenzung entfällt, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.

1.1.1. Begriff des häuslichen Arbeitszimmers

Der Begriff des häuslichen Arbeitszimmers ist im Gesetz nicht definiert.

Der BFH geht jedoch davon aus, dass der Gesetzgeber an den von der Rechtsprechung vor Einführung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b EStG durch das Jahressteuergesetz 1996 vom 11. Oktober 1995 (BGBl I 1995, 1250) geschaffenen Begriff anknüpfen wollte (BFH-Urteil vom 23. Januar 2003 IV R 71/00, BStBl II 2004, 43 m.w.N.). Danach ist das häusliche Arbeitszimmer ein Arbeitsraum, der seiner Lage, Funktion und Ausstattung nach in die häusliche Sphäre des Steuerpflichtigen eingebunden ist und vorwiegend der Erledigung gedanklicher, schriftlicher oder verwaltungstechnischer Arbeiten dient.

Ob ein Arbeitszimmer in die häusliche Sphäre des Steuerpflichtigen eingebunden ist, lässt sich nicht generell, sondern nur aufgrund einer Gesamtwürdigung der Umstände des Einzelfalles entscheiden (BFH-Urteil vom 23. September 1999 VI R 74/98, BStBl II 2000, 7). Gehört das Arbeitszimmer unmittelbar und ohne räumliche Trennung zu der Wohnung oder dem Wohnhaus des Steuerpflichtigen, so ist es regelmäßig auch in dessen häusliche Sphäre eingebunden (BFH-Urteil in BStBl II 2000, 7). Die häusliche Sphäre ist dabei nicht notwendig auf den eigentlichen Wohnbereich beschränkt; sie kann sich auch auf weitere Räumlichkeiten erstrecken (vgl. etwa BFH-Urteil vom 19. September 2002 VI R 70/01, BStBl II 2003, 139 zu einem Kellerraum).

1.1.2. Anwendung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b EStG bei mehrere Tätigkeiten

Liegt ein häusliches Arbeitszimmer im Sinne der oben dargestellten Grundsätze vor, so kommt es für die Abzugsbeschränkung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b EStG darauf an, ob das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit bildet.

Das häusliche Arbeitszimmer eines Steuerpflichtigen, der seine berufliche und/oder betriebliche Tätigkeit teilweise in seinem Arbeitszimmer und teilweise außer Haus ausübt, ist "Mittelpunkt" i.S. von § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 3  2. Halbsatz EStG, wenn der Steuerpflichtige im Arbeitszimmer diejenigen Handlungen vornimmt und Leistungen erbringt, die für den konkret ausgeübten Beruf wesentlich und prägend sind. Der "Mittelpunkt" bestimmt sich mit anderen Worten nach dem inhaltlichen (qualitativen) Schwerpunkt der betrieblichen und beruflichen Betätigung des Steuerpflichtigen. Wo er liegt, kann nur im Wege einer umfassenden Wertung der Gesamttätigkeit festgestellt werden. Im Rahmen dieser Wertung kommt dem zeitlichen (quantitativen) Umfang der Nutzung des häuslichen Arbeitszimmers lediglich eine indizielle Bedeutung zu. Dabei kann das häusliche Arbeitszimmer selbst dann (noch) den Mittelpunkt einer beruflichen Betätigung bilden, wenn die außerhäuslichen Tätigkeiten überwiegen (BFH-Urteil vom 16. Dezember 2004 IV R 19/03, DStR 2005, 232).

Geht der Steuerpflichtige mehreren Tätigkeiten nach, ist der Mittelpunkt anhand einer Gesamtbetrachtung aller von ihm ausgeübten Tätigkeiten zu bestimmen (vgl. BFH-Urteilvom 23. September 1999 VI R 74/98, BStBl II 2000, 7).

In Fortführung und Präzisierung dieser Rechtsprechung hat der BFH ausgeführt, dass die Abzugsbeschränkung allerdings ihrem Wortlaut nach nicht voraussetzt, dass das häusliche Arbeitszimmer den Mittelpunkt   "jedweder"   oder "einer   jeden   einzelnen betrieblichen und beruflichen Tätigkeit" bilden muss. Maßgeblich ist vielmehr die   "gesamte betriebliche und berufliche" Betätigung des betreffenden Steuerpflichtigen, so dass sich auch in diesem Sinne eine Einzelbetrachtung der jeweiligen Betätigungen verbietet; denn es geht gerade darum, alle Tätigkeiten in ihrer Gesamtheit zu erfassen. Gleichwohl bedarf es zunächst der Bestimmung des jeweiligen Betätigungsmittelpunktes der einzelnen beruflichen und betrieblichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen, um sodann auf dieser Grundlage den qualitativen Schwerpunkt der Gesamttätigkeit zu ermitteln (vgl. zur Begründung im Einzelnen sowie zu den gebildeten Fallgruppen: BFH-Urteil vom 13. Oktober 2003 VI R 27/02, BStBl II 2004, 771).

Der BFH hat diese Rechtsprechung dahingehend ergänzt, dass der Schwerpunkt der Gesamttätigkeit durch den Mittelpunkt der Haupttätigkeit indiziert wird. Kommt man zu dem Schluss, dass der Mittelpunkt der Haupttätigkeit nicht im häuslichen Arbeitszimmer gelegen hat, indiziert dies regelmäßig, dass auch der qualitative Schwerpunkt der Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen nicht im häuslichen Arbeitszimmer gelegen hat (BFH-Urteil vom 16. Dezember 2004 IV R 19/03, DStR 2005, 232).

Als Haupttätigkeit in diesem Kontext ist jede nichtselbständige Vollzeitbeschäftigung eines Steuerpflichtigen auf Grund eines privatrechtlichen Arbeits-/Angestelltenverhältnisses oder eines öffentlich-rechtlichen Dienst-Verhältnisses anzusehen. Insoweit kann typisierend davon ausgegangen werden, dass der vollzeitbeschäftigte Arbeitnehmer dem Arbeitgeber regelmäßig seine "normale" Arbeitszeit und damit seine "volle" Arbeitskraft schuldet.

1.2. Telefonkosten

Gemäß § 4 Abs. 4 EStG sind abzugsfähige Betriebsausgaben solche Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. Da es sich um steuermindernde Aufwendungen handelt, ist für ihre Entstehung der Steuerpflichtige beweispflichtig. Er hat sie deshalb durch entsprechende Belege nachzuweisen oder wenigstens mit überwiegender Wahrscheinlichkeit glaubhaft zu machen. Geschieht dies nicht oder nicht in genügender Weise, kann das Finanzamt die Besteuerungsgrundlagen mit der Maßgabe schätzen (§ 162 AO), dass die Schätzung mit größter Wahrscheinlichkeit zu einem realitätsgerechten Ergebnis führt (s. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs vom 18. Dezember 1984 VIII R 195/82, BStBl II 1986, 226).

2. Anwendung im Streitfall

2.1. Raumkosten

Im Falle des Klägers handelt es sich um ein häusliches Arbeitszimmer.

Bei dieser Einschätzung war der Senat darauf angewiesen, die Zustände im Streitjahr 1997 anhand der Aktenlage und den Angaben der Beteiligten zu beurteilen, nachdem der Kläger und seine Familie zwischenzeitlich nicht mehr in ihrem damaligen Einfamilienhaus leben.

Der Senat ist anhand der ihm zugänglichen Unterlagen und der Äußerungen des Klägers zu der Auffassung gelangt, dass es sich bei dessen Arbeitszimmer um ein häusliches Arbeitszimmer gehandelt hat. Das Arbeitszimmer war in die häusliche Sphäre der Kläger eingebunden. Es lag im Dachgeschoss des Hauses, so dass Besucher das in der Wohnung befindliche Treppenhaus und den in der Wohnung liegenden Flur nutzen mussten, um in das streitige Zimmer zu gelangen. Dieses lag in unmittelbarer Nachbarschaft zu den privat genutzten weiteren Räumen im Dachgeschoss, so dass von einer Trennung der privaten und betrieblichen Sphäre allein von der Lage und der Zuordnung des Raumes nicht gesprochen werden kann. Hinzu kommt, dass der Kläger offensichtlich eine "atypische" Rechtsanwaltskanzlei geführt hat, die häufige Mandantenbesuche nicht erforderlich machten. So bestand ein Beratungsvertrag mit der Y GmbH & Co. (Rbh), der zur Folge hatte, dass der Kläger nur im geringen Maße Besprechungstermine mit Mandanten durchzuführen hatte. Auch trat der Kläger für seinen Auftraggeber bei entsprechenden Veranstaltungen als Referent auf (Rbh). Dies lässt sich auch dem Umstand entnehmen, dass die Kanzlei des Klägers auf eben dieses eine Arbeitszimmer im Dachgeschoss beschränkt war und dass in diesem Zimmer offenkundig die beim Kläger angestellte Teilzeitkraft (Frau W) ebenso wie die als Gehilfin angestellte Ehefrau des Klägers in den Zeiten, in denen der Kläger seiner Hauptbeschäftigung nachging, tätig waren.

Insgesamt hat der Senat den Eindruck gewonnen, dass der vom Kläger genutzte Raum nicht für einen intensiven und dauerhaften Publikumsverkehr geöffnet war. Eine äußerlich erkennbare Trennung des Raumes vom übrigen Wohnbereich war nicht gewährleistet. Das Vorbringen des Klägers, er benötige für die Ausübung seines Berufs als Rechtsanwalt eine separate Räumlichkeit, ändert hieran nichts. Auch andere Steuerpflichtige, die Berufs- oder Amtsgeheimnisse zu wahren haben, nutzen häusliche Arbeitszimmer und haben ggf. Vorkehrungen zu treffen, um eine Verletzung dieser Pflichten auszuschließen. Hinzu kommt, dass gerade bei Rechtsanwälten sehr unterschiedliche Ausrichtungen festzustellen sind, was die Einrichtung der "Kanzlei" betrifft. So praktizieren einige Rechtsanwälte in sogenannten Wohnzimmerkanzleien, ohne dass dies standesrechtlich untersagt wäre.

Die Annahme eines häuslichen Arbeitszimmers wirft die Frage der Abzugsbeschränkung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 3  2. Halbsatz EStG auf. Hierbei geht der Senat mit dem Beklagten davon aus, dass das Arbeitszimmer im Wohnhaus des Klägers jedenfalls nicht den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit des Klägers gebildet hat. Der Kläger war im Streitjahr hauptberuflich nichtselbständig tätig, wobei es sich um eine Vollzeitbeschäftigung handelte. Hieraus ist zu schließen, dass das häusliche Arbeitszimmer zwar den Mittelpunkt der Nebentätigkeit als freiberuflich tätiger Rechtsanwalt gebildet haben mag, dass aber die nichtselbständig ausgeübte Vollzeitbeschäftigung dazu geführt hat, dass der Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung im Betrieb des Arbeitgebers gelegen hat. Hierfür spricht insbesondere auch die zeitlichen Gewichtung der Tätigkeiten. Der Kläger hat den Umfang seiner Nebentätigkeit -bezogen auf seinen Beratervertrag mit der Y- mit rund 17 Stunden je Monat angegeben und erklärt, diese Tätigkeit mache rund ein Drittel seiner Nebentätigkeit aus. Demzufolge errechnet sich eine Zahl von 51 Stunden im Monat, die der Kläger auf seine Nebentätigkeit verwandt hat. Seine Haupttätigkeit dürfte sicherlich nicht unter 160 Stunden im Monat beansprucht haben, so dass der zeitliche Anteil der Nebentätigkeit nur rund ¼ der gesamten Arbeitszeit des Klägers ausmachte. Diese schließt es aus, das häusliche Arbeitszimmer als Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung des Klägers anzusehen.

2.2. Telefonkosten

Die Schätzung eines privaten Anteils an Telefonkosten von 100 DM monatlich für eine Familie mit dem Zuschnitt der des Klägers ist nach Meinung des Senats nicht überhöht. Der Kläger hat angegeben, dass das Telefon im Erdgeschoss des Hauses und damit im Wohnbereich der Familie stand. Dies indiziert -nicht zuletzt wegen der oben erwähnten Verschwiegenheitspflichten eines Rechtsanwalts- eine private Nutzung des Anschlusses, so dass die Höhe der privaten Telefonkosten bei einer jährlichen Gesamthöhe von 9.264 DM mit monatlich 100 DM nicht zu hoch gegriffen erscheint. Hierbei hat der Senat berücksichtigt, dass die Tochter des Klägers infolge ihrer Behinderung die Telefonanlage nicht im üblichen Maße genutzt haben dürfte.

Der Kläger wäre im Übrigen zur Vermeidung einer solchen Schätzunggehalten gewesen, zumindest für einen eingeschränkten Zeitraum entsprechende Anschreibungen zu führen oder aber die detaillierte Kostenabrechnung seines Telefonunternehmens mit einem Einzelnachweis der geführten Telefonate vorzulegen, um so den Umfang der betrieblichen und beruflichen Nutzung konkret zu dokumentieren. Seine diesbezügliche Unterlassung kann nicht dazu führen, in seinem Sinne besonders "günstig" zu schätzen.

3. Demzufolge war die Klage als unbegründet abzuweisen; die Kosten des Verfahrens waren dem Kläger aufzuerlegen (§ 135 Abs. 1 FGO).

Zur Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO sah der Senat keine Veranlassung.