FG Nürnberg, Beschluss vom 28.10.2009 - 4 V 388/2009
Fundstelle
openJur 2012, 104007
  • Rkr:
  • AmtlSlg:
  • PM:
Tatbestand

I. Streitig ist, ob die Einbringung von Grundstücken in eine Kommanditgesellschaft grunderwerbsteuerpflichtig wird oder grunderwerbsteuerfrei bleibt, soweit Teile des Kommanditanteiles innerhalb von fünf Jahren nach der Einbringung unentgeltlich weitergegeben werden.

1. Die Antragstellerin ist eine Kommanditgesellschaft, welche mit notarieller Urkunde vom 29.01.2003 errichtet wurde und als Unternehmensgegenstand den Betrieb einer Brauerei und einer Gastwirtschaft mit Hotel einschließlich der Verpachtung einzelner Bereiche vorsieht. Alleiniger Kommanditist der Antragstellerin warA, welcher auch zu 100 v.H. an deren Vermögen beteiligt war. Der „AVerwaltungs GmbH“ stand als Komplementärin kein Anteil am Gesellschaftsvermögen der Antragstellerin zu. Zur Erbringung der Kommanditeinlage verpflichtete sich der KommanditistAin der notariellen Urkunde vom 29.01.2003, sein Einzelunternehmen „A“ samt den Betriebsgrundstücken zum 01.01.2003 in die Antragstellerin einzubringen. Zu dem Einzelunternehmen „A“ gehörten verschiedene Teilflächen von im zivilrechtlichen Alleineigentum des KommanditistenAstehenden Grundstücken der Gemarkung1. Die Parteien erkannten in einer weiteren notariellen Urkunde vom 07.10.2003 das Messungsergebnis an und erklärten die Auflassung.

Mit Bescheid vom 21.02.2003 behandelte das Finanzamt den Grundstückserwerb der Antragstellerin gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG als grunderwerbsteuerbar und gemäß § 5 Abs. 2 GrEStG als grunderwerbsteuerfrei und führte im Erläuterungsteil des Bescheides aus, dass die Steuervergünstigung des § 5 Abs. 1 und 2 GrEStG insoweit nicht anzuwenden sei, als sich der Anteil des Veräußerers – des KommanditistenA– am Vermögen der Gesamthand innerhalb von fünf Jahren nach dem Übergang des Grundstücks auf die Gesamthand vermindere. Änderungen seien dem Finanzamt anzuzeigen.

2.a Mit privatschriftlicher Vereinbarung vom 30.10.2003 trat der KommanditistAeinen Teilkommanditanteil von 24 v.H. unentgeltlich an seine EhefrauBab. Damit waren an der Antragstellerin als Kommanditisten wie folgt beteiligt:

A         76 v.H.B         24 v.H.Das für die Schenkungsteuer zuständigeFA 1setzte für diese Zuwendung mit Bescheid vom 16.01.2007 Schenkungsteuer in Höhe von 0 € fest. Es ging dabei von einem Wert der Beteiligung in Höhe von 111.653 € aus und gewährte einen Abschlag nach § 13aAbs. 2ErbStG von 40 v.H. = 45.301,20 € sowie im Übrigen den Freibetrag nach § 16 ErbStG.

2.b Am 30.06.2004 übertrug der KommanditistAmit privatschriftlicher Vereinbarung einen Teilanteil von 30 v.H. am Festkapital der Antragstellerin an den designierten UnternehmensnachfolgerC. Die Übertragung erfolgte unentgeltlich im Wege der Schenkung. An der Antragstellerin waren nunmehr als Kommanditisten wie folgt beteiligt:

A         46 v.H.B         24 v.H.C         30 v.H.DasFA 1unterwarf auch die Zuwendung vom 30.06.2004 der Schenkungsteuer, ermittelte einen Wert des übergegangenen Betriebsvermögen in Höhe von 146.577 €, gewährte einen Freibetrag für Betriebsvermögen nach § 13aAbs. 1ErbStG in identischer Höhe und setzte mit Bescheid vom 16.01.2007 Schenkungsteuer auf 0 € fest.

2.c Mit privatschriftlicher Vereinbarung vom 30.12.2005 übertrug die KommanditistinBdem designierten UnternehmensnachfolgerCeinen Teilanteil von 19 v.H. am Festkapital der Antragstellerin. Die Übertragung erfolgte wiederum unentgeltlich im Wege der Schenkung. Die Kommanditbeteiligungen an der Antragstellerin stellten sich nun wie folgt dar:

A         46 v.H.B         5 v.H.C         49 v.H.Das für die Schenkungsteuer zuständigeFA 1besteuerte auch diese Zuwendung, ermittelte einen Wert des Erwerbs in Höhe von 130.159 € und gewährte den Freibetrag für Betriebsvermögen nach § 13aAbs. 1ErbStG in Höhe von 131.759 €; mit Bescheid vom 08.08.2007 setzte es Schenkungsteuer auf 0 € fest.

2.d. Vorstehende Übertragungen wurden dem Finanzamt ab Februar 2008 bekannt.

3. Am 06.03.2008 forderte das beklagte Finanzamt das Lagefinanzamt2. auf, Grundbesitzwerte für die am 29.01.2003 in die Antragstellerin eingebrachten Flächen festzustellen. Dieses teilte am 28.01.2009 mit, dass der Grundbesitzwert auf den 29.01.2003 für Zwecke der Grunderwerbsteuer bei Anteilsvereinigung/-übertragung für die wirtschaftliche Einheit in3-1,Str. 1mit 2.848.500 € und für die wirtschaftliche Einheit in3-1,Str. 2mit 105.000 € festgestellt wurde.

Das beklagte Finanzamt setzte für die Einbringung vom 29.01.2003 mit Änderungsbescheid vom 10.02.2009 aus einer steuerpflichtigen Bemessungsgrundlage von 1.447.215 € Grunderwerbsteuer in Höhe von 50.652 € fest. Die Änderung begründete das Finanzamt mit § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO und führte im Erläuterungsteil aus, dass durch die Weitergabe von 49 v.H. der Anteile an der Antragstellerin rückwirkend anteilig die ursprünglich gewährte Steuerbefreiung gemäß § 5 Abs. 3 GrEStG entfalle. Die Antragstellerin legte gegen diesen Bescheid Einspruch ein und beantragte Aussetzung der Vollziehung. Das Finanzamt lehnte die Aussetzung der Vollziehung mit Bescheid vom 16.03.2009 ab.

Die Antragstellerin hat bei Gericht Aussetzung der Vollziehung des Grunderwerbsteuerbescheids vom 10.02.2009 in Höhe von 50.652 € ab Fälligkeit bis einen Monat nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung beantragt.

In der Hauptsache begründet sie ihren Einspruch gegenüber dem Finanzamt im Wesentlichen wie folgt:

Die Befreiungsvorschriften des § 3 GrEStG seien auch auf die Vergünstigungsvorschrift des § 5 GrEStG zu übertragen. Das Finanzamt habe demzufolge die Steuervergünstigung des § 5 Abs. 2 GrEStG insoweit nicht versagt, soweitAdie Anteile an seine EhefrauBübertragen habe.Bhabe die Grundstücksanteile auch direkt von ihrem Ehemann kraft Gesetztes nach § 3 Nr. 4 GrEStGsteuerfreierwerben können. Diese Auslegung gelte nicht nur für § 3 Nr. 4 GrEStG, sondern für alle personenbezogenen Befreiungen des § 3 GrEStG. Somit sei auch die Steuervergünstigung des § 5 Abs. 2 GrEStG insoweit nicht zu versagen, als sich der Anteil vonAdurch die unentgeltlichen Übertragungen aufCgemindert hätte. DennChätte seinerseits die Grundstücksanteile gemäß § 3 Nr. 2 GrEStGgrunderwerbsteuerfreierwerben können.

§ 5 Abs. 3 GrEStG setze die objektive Möglichkeit der Steuerumgehung voraus. Diese habe jedoch im vorliegenden Fall nicht bestanden, denn die Erwerbe wären auch dann vollständig steuerfrei geblieben, wenn der Grundstückseigentümer zunächst die Grundstücksanteile unentgeltlich den Gesamthändern übertragen und diese dann die Grundstücksanteile in die Gesamthand eingebracht hätten.

Auch der Erlass des Finanzministeriums Baden-Württemberg vom 14.02.2002 (Az. 3-S 4400/15) sehe vor, dass eine Steuerpflicht nicht in Betracht komme, soweit ein der Verminderung des Anteils am Vermögen der Gesamthand entsprechender Grundstückserwerb nach den allgemeinen Vorschriften des § 3 GrEStG von der Steuer ausgenommen wäre. Nach schlüssiger Auslegung sei damit neben § 3 Nr. 4 und 6 GrEStG auch die Befreiungsvorschrift des § 3 Nr. 2 GrEStG zu verstehen.

In dem Urteil des BFH vom 12.10.2006 II R 79/05 (BStBl. II 2007,409) zu § 1 Abs. 2a GrEStG sei eindeutig festgehalten, dass steuerbare Änderungen im Gesellschafterbestand einer grundbesitzenden Personengesellschaft insoweit nach § 3 Nr. 2 GrEStG steuerfrei seien, als sie auf einer schenkweisen Anteilsübertragung beruhen. Der Lebenssachverhalt, welcher der Schenkungsteuer unterliege, überlagere den der Grunderwerbsteuer.

Die Auffassung des Finanzamts führe zu folgenden inkonsequenten Ergebnissen: Die Schenkung von reinen Grundstücken oder Grundstücksanteilen von 0 – 100 v. H. sowie die Schenkung eines Anteils von 95 – 100 v.H. an einer grundbesitzenden Personengesellschaft sei steuerfrei, während die Schenkung eines Anteils von 0 – 95 v.H. an einer grundbesitzenden Personengesellschaft bei Einbringung oder innerhalb von 5 Jahren steuerpflichtige sei. Dies sei in der Praxis nicht zu vermitteln und auch dogmatisch nicht zu begründen. § 3 Nr. 2 GrEStG sei uneingeschränkt anzuwenden.

Das Finanzgericht Saarland habe in dem nicht rechtskräftigen Urteil vom 12.08.2008 2 K 2417/04 (EFG 2004,364, Rev. eingelegt II R 58/08) die Steuerfreiheit eines derartigen Erwerbsvorgangs zugunsten des Steuerpflichtigen bestätigt.

Das Finanzamt beantragt, den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung abzuweisen. Es begründet dies im Wesentlichen wie folgt:

Mit der Übertragung der KG-Anteile auf die Ehefrau und aufCsowie der Reduzierung der Gesellschafterbeteiligung des Einbringenden sei der Nachversteuerungstatbestand des § 5 Abs. 3 GrEStG grundsätzlich erfüllt. Die Vorschrift diene der objektiven Missbrauchverhinderung. Da Änderungen im Gesellschafterbestand einer Personengesellschaft grundsätzlich keine Grunderwerbsteuer auslösen, solle verhindert werden, dass Grundbesitz in eine Gesamthand eingebracht und im Wege der Anteilsübertragung steuerfrei weitergegeben werde. Allein das tatsächliche Geschehen, welches sich im Fünf-Jahres-Zeitraum nach der Einbringung ereigne, führe zur Versagung der Steuervergünstigung nach § 5 GrEStG. Es sei weder ein bestehender Plan zur Aufgabe oder Verringerung der vermögensmäßigen Beteiligung noch eine Umgehungsabsicht erforderlich.

Die Umgehungsmöglichkeit müsse jedoch tatsächlich bestehen. Da der Gesamthand die persönlichen Eigenschaften des einbringenden Gesamthänders zuzurechnen seien (BFH-Beschluss vom 26.02.2003 II B 202/01), werde eine Weiterübertragung an den Personenkreis des § 3 Nr. 4 und 6 GrEStG als unschädlich betrachtet; die Gesamthänderstellung der „Verwandten“ sei jedoch ihrerseits in der von § 5 Abs. 3 GrEStG vorausgesetzten Weise uneingeschränkt aufrecht zu erhalten. § 3 Nr. 2 GrEStG entfalte jedoch nicht die Reichweite der Nrn. 4 und 6 dieser Vorschrift. Denn auf den vorliegenden Streitfall bezogen wäre es bei der Einbringung zu einer teilweisen Steuerpflicht gekommen, wenn der DritteCbereits an der Antragstellerin beteiligt gewesen wäre.

§ 3 Nr. 2 GrEStG beziehe sich nicht auf personenbezogenen Eigenschaften des Gesamthänders im Sinne der Rechtsprechung des BFH. Das Urteil des BFH vom 12.10.2006 II R 79/05 sei zum Steuertatbestand des § 1 Abs. 2a GrEStG ergangen und auf den vorliegenden Sachverhalt nicht übertragbar; es besage, dass die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 2 GrEStG anzuwenden sei, da die Übertragung vorrangig der Schenkungsteuer unterliege und ein Lebenssachverhalt nicht doppelt besteuert werden könne. Im Streitfall werde aber nicht die Übertragung der KG-Anteile der Grunderwerbsteuer unterworfen, sondern der Einbringungsvorgang vom 29.01.2003 aufgrund der rückwirkenden Ereignisse i.S.v. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, Abs. 2 AO. Die Übertragung der KG-Anteile selbst sei aufgrund der besonderen Rechtsstellung der Personengesellschaften im Grunderwerbsteuerrecht ohne Folgen geblieben, ein Wechsel im Personenstand einer Gesamthand sei nicht steuerbar.

Entsprechend dem Urteil des Finanzgerichts Nürnberg vom 01.04.2008 IV 278/2005 scheide eine objektive Steuerumgehung aus, wenn durch den Gesellschafterwechsel ein (weiterer) Steuertatbestand, insbesondere der Steuertatbestand des § 1 Abs. 2a GrEStG, ausgelöst werde.

Gründe

II. Der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ist begründet.

Gemäß § 69 Abs. 3 S. 1 und 2, Abs. 2 S. 2 FGO kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes wegen ernstlicher Zweifel an dessen Rechtmäßigkeit aussetzen. Voraussetzung ist, dass die Behörde einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ganz oder zum Teil abgelehnt hat (§ 69 Abs. 4 FGO).

Ernstliche Zweifel liegen nach der ständigen Rechtsprechung vor, wenn neben für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zu Tage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken (BFH-Beschlüsse vom 14.09.1994 IX B 42/93, BStBl. II 1995, 778; vom 20.12.2000 IX B 78/00, BFH/NV 2001, 668). Es ist auf Grund einer summarischen Prüfung anhand des aktenkundigen Sachverhalts zu entscheiden. Die Erforschung des Sachverhalts ist von Amts wegen so weit erforderlich, dass entschieden werden kann, ob ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen. Die Beweisaufnahme ist auf präsente Beweismittel beschränkt.

Die gegen die Rechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes sprechenden Bedenken brauchen nicht zu überwiegen. Eine Aussetzung der Vollziehung ist insbesondere möglich, wenn die Gesetzeslage unklar ist, die streitige Rechtsfrage vom Bundesfinanzhof noch nicht entschieden wurde oder im Schrifttum bzw. der Rechtsprechung des Finanzgerichte unterschiedliche Rechtsauffassungen über die Beantwortung von Zweifelsfragen bestehen.

Im Streitfall ist die Zugangsvoraussetzung des § 69 Abs. 4 FGO erfüllt, weil das Finanzamt den bei ihm gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung mit Bescheid vom 16.03.2009 abgelehnt hat.

Bei summarischer Prüfung ist der Antrag begründet. Wegen ernstlicher Zweifel ist die Aussetzung der Vollziehung des Grunderwerbsteuerbescheides zu gewähren.

1. Die Einbringung der (Teil-)Grundstücke durch den KommanditistenAin die Antragstellerin am 29.01.2003 ist grunderwerbsteuerbar. Der KommanditistAhat mit notarieller Urkunde vom 29.01.2003 die (Teil-)Grundstücke in3-1in die Antragstellerin eingebracht. Es liegt damit ein grunderwerbsteuerbares Rechtsgeschäft i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG vor.

2. Die steuerbare Einbringung vom 29.01.2003 war zunächst gemäß § 5 Abs. 2 GrEStG grunderwerbsteuerfrei.

Geht ein Grundstück von einem Alleineigentümer auf eine Gesamthand über, so wird die Steuer in Höhe des Anteils nicht erhoben, zu dem der Veräußerer am Vermögen der Gesamthand beteiligt ist (§ 5 Abs. 2 GrEStG).

Der übertragende Alleineigentümer der Grundstücke bzw. der Teilflächen hiervon,A, war damals zu 100% am Vermögen der Antragstellerin beteiligt. Die grunderwerbsteuerbare Einbringung der Grundstücke vom Kommanditisten in die Antragstellerin ist daher – zumindest vor Weitergabe von Teilen der Kommanditbeteiligung – in vollem Umfang steuerfrei gewesen. Dem entspricht der Bescheid des beklagten Finanzamts vom 21.02.2003.

391. Bei summarischer Betrachtung sind ernstliche Zweifel nicht von vornherein von der Hand zu weisen, ob die unentgeltliche Weitergabe von Teilkommanditanteilen an den designierten UnternehmensnachfolgerCin Höhe von insgesamt 49 v.H. am Festkapital der Antragstellerin dazu führte, dass § 5 Abs. 2 GrEStG insoweit nicht anzuwenden sei.

40a. Im Streitfall bewirkte die Schenkung des Teilkommanditanteils in Höhe von 24 v.H. vonAan seine EhefrauBam 30.10.2003 zwar auch nach Auffassung des Finanzamts zunächst keine – anteilige – Versagung der Steuerbefreiung des § 5 Abs. 2 GrEStG für den Einbringungsvorgang vom 29.01.2003, da § 5 Abs. 3 GrEStG insoweit einschränkend auszulegen ist.

(1) Gemäß § 5 Abs. 3 GrEStG ist die Grunderwerbsteuerbefreiung nach Absatz 2 der Vorschrift insoweit nicht anzuwenden, als sich der Anteil des Veräußerers am Vermögen der Gesamthand innerhalb von fünf Jahren nach dem Übergang des Grundstücks auf die Gesamthand vermindert. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH sind aufgrund der besonderen (gesamthänderischen) Bindung des Gesamthänders an das Vermögen der „relativ selbständigen“ und die Rechtsträgerschaft innehabenden Gesamthand auch die personenbezogenen Eigenschaften eines Gesamthänders der Gesamthand quotal zuzurechnen (BFH-Urteil vom 25.02.1969 II 142/63 BStBl. II 1969, 400; BFH-Urteil vom 26.02.2003 II B 202/01 BStBl. II 2003, 528; Boruttau/Viskorf, GrEStG, 16. Aufl., § 5 Rn. 44 m.w.N.; Pahlke/Franz, GrEStG, 3. Aufl., § 5 Rn. 31). Unter personenbezogener Relevanz werden beispielsweise die § 3 Nr. 4 und 6 GrEStG (Ehegatte bzw. Verwandtschaft in gerader Linie) angeführt (Boruttau/Viskorf, GrEStG, 16. Aufl., § 5 Rn. 73a).

42(2) Im Streitfall hat der KommanditistAam 30.10.2003 – also innerhalb der Fünf-Jahres-Frist – seine Kommanditbeteiligung an der Antragstellerin um 24 v.H. vermindert. Die Vorschrift des § 5 Abs. 3 GrEStG ist einschlägig. Da er jedoch den Kommanditanteil an seine Ehefrau übertragen hat, ist der Antragstellerin die personenbezogene Eigenschaft des § 3 Nr. 4 GrEStG zwischen dem KommanditistenAund der ErwerberinBinsoweit zuzurechnen. Die Steuerfreiheit der Einbringung vom 29.01.2003 istdurch diese Übertragung– zunächst – nicht berührt.

43b. Bei summarischer Prüfung bestehen aber doch gewisse ernstliche Zweifel, ob die unentgeltliche Übertragung eines Teilkommanditanteils von 30 v.H. am Festkapital der Antragstellerin vom KommanditistenAan den designierten UnternehmensnachfolgerCam 30.06.2004insoweitzur Versagung der Steuerbegünstigung nach § 5 Abs. 2 GrEStG für den Einbringungsvorgang vom 29.01.2003 führt. Dies gilt vor allem im Hinblick auf das (allerdings bislang nicht rechtskräftige) Urteil des Finanzgerichts des Saarlands vom 12.08.2008 2 K 2417/04 (EFG 2008,1740).

(1) Gemäß § 5 Abs. 3 GrEStG ist die Grunderwerbsteuerbefreiung nach Absatz 2 der Vorschrift insoweit nicht anzuwenden, als sich der Anteil des Veräußerers am Vermögen der Gesamthand innerhalb von fünf Jahren nach dem Übergang des Grundstücks auf die Gesamthand vermindert. Die Vorschrift dient der objektiven Missbrauchsverhinderung.

45§ 5 Abs. 3 GrEStG ist jedoch einschränkend auszulegen, so dass Erwerbsvorgänge, bei denen ein Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten objektiv ausgeschlossen ist, weiterhin grunderwerbsteuerfrei bleiben (Boruttau/Viskorf, GrEStG, 16. Aufl., § 5 Rn. 88 m.w.N; a.A. Pahlke/Franz, GrEStG, 3. Aufl., § 5 Rn. 31f.). Eine Steuerumgehung scheidet objektiv aus, wenn der Rechtsvorgang, durch den der grundstückseinbringende Gesamthänder seine gesamthänderische Mitberechtigung verliert, der Grunderwerbsteuer unterliegt (Viskorf, DStR 2001, 1101, 1104; Boruttau/Viskorf, GrEStG, 16. Aufl., § 5 Rn. 89, 90; Gottwald, Grunderwerbsteuer, 3. Auflage, Rn. 537; FG Nürnberg, Urteil vom 01.04.2008 IV 278/2005, EFG 2009, 611). Änderungen im Personenstand einer Gesamthand, zu deren Vermögen ein Grundstück gehört, sind grundsätzlich nicht grunderwerbsteuerbar (Boruttau/Fischer, GrEStG, 16. Aufl., § 1 Rn. 124).

(2) Im Streitfall spricht für die Rechtmäßigkeit der Versagung der Steuerbefreiung, dass die Abtretung des Teilkommanditanteils in Höhe von 30 v.H. des Festkapitals vom KommanditistenAanCnicht grunderwerbsteuerbar ist. Es handelt sich lediglich um eine nicht grunderwerbsteuerrelevante Änderung im Personenstand der Antragstellerin; bei einem nicht grunderwerbsteuerbaren Vorgang ist Missbrauch objektiv möglich.

Die Regelung des § 5 Abs. 3 GrEStG wurde durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 (BGBl. I 1999, 402) eingefügt. Der ursprüngliche Gesetzentwurf (BT-Drs. 14/23, S. 123) des § 5 Abs. 3 GrEStG sah vor, dass die Vorschriften der Absätze 1 und 2 insoweit keine Anwendung finden, „als der einbringende Gesamthänder seine Gesamthänderstellung innerhalb von fünf Jahren nach dem Übergang des Grundstücks auf die Gesamthand teilweise oder ganz überträgt oder wenn er während der Dauer seiner Beteiligung an der Gesamthand und bei deren Beendigung über das Gesamthandsvermögen nicht wie ein Eigentümer anteilig an den Wertveränderungen beteiligt wird“. Begründet wurde die Einführung des § 5 Abs. 3 GrEStG mit dem erheblichen Steuervermeidungspotential der Vorschrift des § 5 GrEStG (BT-Drs. 14/23, S. 203); zur Vermeidung von Steuerausfällen sollte daher entsprechend der Regelung in § 6 GrEStG eine fünfjährige Mindestbehaltensfrist aufgenommen werden. In der endgültigen Fassung der Vorschrift ist die Formulierung „teilweise oder ganz überträgt oder wenn er während der Dauer seiner Beteiligung an der Gesamthand und bei deren Beendigung über das Gesamthandsvermögen nicht wie ein Eigentümer anteilig an den Wertveränderungen beteiligt wird“ durch die weitergehende Formulierung „vermindert“ ersetzt worden, um auch über den Regierungsentwurf hinausgehende Sachverhalte und Fallgestaltungen von der Vorschrift zu erfassen (BT-Drs. 14/443, S. 43).

Damit hat der Gesetzgeber eine weitreichende Formulierung und somit auch weitreichende Anwendung des § 5 Abs. 3 GrEStG in der endgültigen Fassung beabsichtigt (Boruttau/Viskorf, GrEStG, 16. Aufl., § 5 Rn. 75 f.). Eine Differenzierung danach, ob eine Übertragung der Beteiligung entgeltlich oder unentgeltlich erfolgt, ist gerade nicht geschehen und bei summarischer Prüfung auch nicht beabsichtigt gewesen; die Aufgabe der dinglichen Mitberechtigung ist ausreichend. Es werden grundsätzlich alle Anteilsreduzierungen des Veräußerers erfasst (Pahlke/Franz, GrEStG, 3. Aufl., § 5 Rn. 28).

Soweit in der Folgezeit eine einschränkende Auslegung des § 5 Abs. 3 GrEStG angenommen wird, wenn der zum Verlust bzw. Verminderung der Stellung als Gesamthänder führende Rechtsvorgang gemäß § 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegt, ist es durchaus vertretbar, dass diese im Streitfall nicht eingreift. Denn in dieser Fallkonstellation fehlt es aufgrund der Steuerbarkeit nach § 1 GrEStG gerade an der vom Gesetz vorausgesetzten Steuerumgehungsmöglichkeit, während im Streitfall aufgrund der Nichtsteuerbarkeit des nachfolgenden Anteilsübertragungsvorgangs bei der Grunderwerbsteuer die Möglichkeit zur Steuergestaltung hinsichtlich der Einbringungs- und Übertragungsvorgänge vor allem auch im Hinblick auf die Ertrags- sowie die Schenkungsteuer erst ermöglicht wird. Objektiv ist damit die Möglichkeit zum Missbrauch nicht ausgeschlossen.

50(3) Gewichtiger Grund gegen die Rechtmäßigkeit der Versagung der Steuerbefreiung ist jedoch der Umstand, dass Grundstücksschenkungen unter Lebenden im Sinne des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes von der Besteuerung nach dem Grunderwerbsteuergesetz gemäß § 3 Nr. 2 GrEStG ausgenommen sind. Nach der Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 12.10.2006 II R 79/05, BStBl. II 2007, 409) sind auch steuerbare Änderungen im Gesellschafterbestand einer grundbesitzenden Personengesellschaft im Sinn des § 1 Abs. 2a GrEStG insoweit nach § 3 Nr. 2 GrEStG steuerbefreit, als sie auf einer schenkweisen Anteilsübertragung beruhen. Auf Erwerbe von oder durch Gesamthandsgemeinschaften sind die personenbezogenen Befreiungsvorschriften des § 3 Nrn. 2 bis 7 GrEStG grundsätzlich uneingeschränkt anwendbar (Gottwald, GrESt, 3. Aufl., Rn. 383), der Rechtsgedanke der einzelnen Befreiungsvorschriften nach § 3 ist auf die Vergünstigungsvorschriften des § 5 GrEStG zu übertragen (Boruttau/Sack, GrEStG, 16. Aufl., § 3 Rn. 34).

§ 3 Nr. 2 GrEStG wird als eine personenbezogene Befreiung angesehen, d.h. die zu ihr gehörende sachliche Befreiung wird aus Gründen gewährt, die in der Person liegen, und zwar in der Person des Erwerbers allein – z.B. Beschenkter – oder in dessen Verhältnis zum Veräußerer (Boruttau/Sack, GrEStG 16. Aufl., § 3 Rn. 26; Gottwald, GrEStG, 3. Aufl., Rn. 379). Rechtsgedanke des § 3 Nr. 2 GrEStG ist die Vermeidung der Doppelbelastungeiner Übertragungmit Grunderwerbsteuer und Schenkungsteuer.

Zwar ist grunderwerbsteuerbarer Vorgang und Klagegegenstand im Streitfall die Einbringung der (Teil-)Grundstücke in die Antragstellerin vom 29.01.2003 – also der Rechtsträgerwechsel von einem Alleineigentümer auf eine Personengesellschaft –, nicht jedoch die nachfolgenden Anteilsübertragungen. Bei summarischer Prüfung ist allerdings auch der Schluss möglich, dass eine einschränkende Auslegung des § 5 Abs. 3 GrEStG ebenfalls dann geboten ist, wenn der nachfolgende Übertragungsvorgang zwar nicht der Grunderwerbsteuer, dafür aber der Schenkungsteuer unterliegt (im Ergebnis auch FG des Saarlandes, Urteil vom 12.08.2008 2 K 2417/04, EFG 2008, 1740, nicht rkr., Revision beim BFH II R 58/08). Denn nach dem Rechtsgedanken des § 3 Nr. 2 GrEStG könnte man auch zu dem Ergebnis gelangen, dass die Schenkungsteuerpflicht eines Steuergegenstandes ohnehin vorrangig vor dessen Grunderwerbsteuerpflicht sei und ein Missbrauch daher objektiv ausgeschlossen sei.

Zu bedenken bleibt hinsichtlich des Rechtsgedankens des § 5 Abs. 3 GrEStG (als objektive Missbrauchsvermeidungsvorschrift) jedoch, dass ein – nachfolgender - Übertragungsvorgang als Kauf, Schenkung etc. unmittelbar gestaltbar ist und darüber hinaus auch in mittelbarer Weise, z.B. über Anstellungs- und Pachtverträge, in die Gestaltung der Rechtsbeziehungen zwischen den Vertragsparteien einbezogen werden kann.

54c. Bei summarischer Betrachtung führt entsprechend auch die unentgeltliche Übertragung eines Teilkommanditanteils von 19 v.H. am Festkapital der Antragstellerin von der EhefrauBan den designierten UnternehmensnachfolgerCam 30.12.2005insoweitnicht zur Versagung der Steuerbegünstigung nach § 5 Abs. 2 GrEStG für den Einbringungsvorgang vom 29.01.2003.

(1) Die Vergünstigung nach § 5 Abs. 2 GrEStG kann trotz Übertragung auf die Ehefrau vom 30.10.2003 nur dann insoweit weiter gewährt werden, wenn insbesondere der mit dem Grundstücksveräußerer in gerader Linie verwandte  bzw. verheiratete Gesamthänder seine Gesellschafterstellung innerhalb von fünf Jahren unverändert aufrechterhält (BFH-Beschluss vom 26.02.2003 II B 202/01, BStBl. II 2003, 528; Boruttau/Viskorf, GrEStG, 16. Aufl., § 5 Rn. 44 m.w.N.).

(2) Die KommanditistinBhat am 30.12.2005 – also innerhalb der Fünf-Jahres-Frist – ihre Kommanditistenstellung vermindert, die Vorschrift des § 5 Abs. 3 GrEStG ist daher für den Einbringungsvorgang vom 29.01.2003 einschlägig.

57Allerdings bestehen auch bei dieser Übertragung im selben Umfang ernstliche Zweifel hinsichtlich der Anwendbarkeit des § 5 Abs. 3 GrEStG (s.o.).

584. Der Begründung des Finanzgerichts des Saarlandes (Urteil vom 12.08.2008 2 K 2417/04, EFG 2008, 1740, nicht rkr., Revision beim BFH II R 58/08), dass eine durch die anschließende schenkweise Übertragung eines Anteils erfolgte Anteilsminderung nach der Einbringung eines Grundstücks in eine Gesamthand im Rahmen von § 5 GrEStG unschädlich sei, soweit der Anteilserwerber das Grundstück von dem Einbringenden hätte steuerfrei erwerben können, wird jedoch nicht gefolgt. Die Argumentation, dass eine Einbringung grunderwerbsteuerfrei gewesen wäre, wenn zunächst das Grundstück schenkweise auf den Dritten übertragen wird und erst anschließend in die Gesamthand eingebracht wird, geht von einer abweichenden Reihenfolge und damit einem fiktiven Sachverhalt aus. Einer interpolierenden Betrachtungsweise ist dies nicht zugänglich (Boruttau/Sack, GrEStG, 16. Aufl., § 3 Rn. 43). Darüber hinaus ist auch die Schenkung eines Grundstücks – im Gegensatz zur Anteilsübertragung bei einer Personengesellschaft – zunächst grunderwerbsteuerbar gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG (Boruttau/Fischer, GrEStG, 16. Aufl., § 1 Rn. 372; Boruttau/Sack, GrEStG, 16. Aufl., § 3 Rn. 202). Erst anschließend ist die Frage der Steuerfreiheit dieses Vorganges gemäß § 3 Nr. 2 GrEStG zu klären; ein Missbrauch ist insoweit objektiv nicht möglich.

Soweit das Finanzgericht des Saarlandes in den Entscheidungsgründen ausführt, dass § 3 Nr. 2 Satz 1 GrEStG bezwecke, die doppelte Belastung eines Lebensvorgangs mit Grunderwerbsteuer einerseits und Erbschaft-/Schenkungsteuer andererseits zu vermeiden, berücksichtigt dies nicht, dass in dem dort entschiedenen Fall ebenso wie im Streitfall Steuergegenstand bei der Grunderwerbsteuer die – vorhergehende – Einbringung eines Grundstücks in die Personengesellschaft ist, während der Schenkungsteuer die – nachfolgende – freigebige Zuwendung eines Gesellschaftsanteils an den Erwerber unterliegt; mithin handelt es sich umzweiLebens- und Rechtsvorgänge (a.A. Behrens/Schmitt, BB 2009, 818, 819).

5. Die dargelegten ernstlichen Zweifel rechtfertigen eine volle Aussetzung der Vollziehung. Da die Entscheidung aber nur für die Zukunft wirkt und insbesondere nicht geeignet ist, angefallene Säumniszuschläge zu beseitigen, die in der Zeit zwischen der Fälligkeit der festgesetzten Steuer und der Entscheidung über den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung entstanden sind, bedarf es der in § 69 Abs. 2 und 3 FGO ebenfalls vorgesehenen Aufhebung der Vollziehung (vgl. BFH in BStBl. II 2005, 351; Gräber/Koch, FGO, § 69 Rn. 55 „Säumniszuschläge“). Dem steht nicht entgegen, dass die Antragstellerin eine solche Maßnahme nicht ausdrücklich beantragt hat. Denn ein Antrag auf Aussetzung der Vollziehung schließt, sofern er nicht im Einzelfall erkennbar auf eine in die Zukunft wirkende Maßnahme beschränkt wird, das Begehren nach Aufhebung der Vollziehung ein (vgl. BFH in BStBl. II 2005, 351, 353). Inhaltlich ist eine Aufhebung der Vollziehung mit Wirkung zum Fälligkeitszeitpunkt gerechtfertigt, weil schon zu diesem Zeitpunkt die genannten Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide bestanden haben.

6. Die Beschwerde wird gemäß §§ 128 Abs. 3 Satz 1, 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen. Höchstrichterliche Rechtsprechung zu der Frage, ob § 5 Abs. 3 GrEStG dahingehend einschränkend auszulegen ist, dass die Grunderwerbsteuerbefreiung eines schenkungsteuerpflichtigen Erwerbsvorganges gemäß § 3 Nr. 2 GrEStG nicht zum Wegfall der Vergünstigungen des § 5 Abs. 2 GrEStG für einen vorangegangenen Erwerb führt, ist nicht ersichtlich.

7. Die Kostenentscheidung beruht auf den §§ 143 Abs. 1, 135 Abs. 1 FGO.