Niedersächsisches FG, Urteil vom 28.03.2008 - 3 K 10553/03
Fundstelle
openJur 2012, 47208
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Tatbestand

Streitig ist noch, ob bei der Klägerin eine Teilwertabschreibung auf GmbH-Anteile in den Jahresabschlüssen zum 31. Juli 1996, 31. Juli 1997 und 31. Juli 1998 vorzunehmen ist.

Die Klägerin, eine GmbH & Co. KG (KG), hält in ihrem Anlagevermögen GmbH-Beteiligungen zu 100 %. Streitig ist der Wert der Beteiligung an der P GmbH (GmbH) in HO mit einem Stammkapital von 50.000 DM. Komplementärin der Klägerin ist die P Beteiligungs GmbH, die nicht an deren Vermögen beteiligt ist. Alleiniger Kommanditist und Gesellschafter der P Beteiligungs GmbH ist Herr A.

Ursprünglich betrieb die P Gruppe ihr Geschäft, den Handel mit Obstweinen und weinhaltigen Getränken, in X. Da das dortige Betriebsgelände als nicht ausreichend erschien, erwarb Herr A 1995 ein Gewerbegrundstück in HO. Damit verbunden war das Recht zur Ausbeutung eines Mineralwasservorkommens. Dort wurde in der Folge eine neue Unternehmensgruppe aufgebaut mit der Klägerin als geschäftsleitender Holding und zwei operativen Gesellschaften, einmal der P GmbH (GmbH) und der HM GmbH. Auf dem Grundstück in HO wurden durch Herrn A Produktions- und Lagerhallen sowie ein Bürotrakt errichtet. Dieser erwarb auch das bewegliche Anlagevermögen der Unternehmensgruppe in X 1996 zum gemeinen Wert. Das bewegliche sowie das unbewegliche Anlagevermögen wurde durch Herrn A an die KG und von dieser weiter an die GmbH´s verpachtet. Das Anlagevermögen stellt steuerlich Sonderbetriebsvermögen des Kommanditisten bei der Klägerin dar.

Es wurde eine ergebnisabhängige Miete vereinbart, die 90 % des gesamten Gewinns beträgt, abzgl. einer angemessenen Kapitalverzinsung für die GmbH´s. Die Klägerin räumte den GmbH´s eine Mindestverzinsung des Kapitals ein, indem sie Verluste ausglich und den Betrag um die erforderliche Kapitalverzinsung erhöhte. Der Kommanditist der Klägerin räumte dieser für das erste Jahr und die drei darauf folgenden Jahre einen Nachlass auf die Kostenmiete ein. Zum Jahreswechsel 1996 wurde die Produktion in X eingestellt und in HO am 7. Februar 1997 wieder aufgenommen. Ab 1. März 1997 wurden in HO Umsätze getätigt. In den ursprünglich eingereichten Gewinnermittlungen ist die streitige GmbH-Beteiligung in allen drei Jahren mit einem Stammkapital von jeweils DM 50.000 ausgewiesen. Die erklärten Verluste zum 31. Juli 1996 in Höhe von ./. xxx.917,18 DM, zum 31. Juli 1997 in Höhe von ./. yyy.158,25 DM und zum 31. Juli 1998 in Höhe von ./. zzz.689,69 DM wurden ursprünglich anerkannt. Im Rahmen einer Betriebsprüfung ergaben sich diverse Änderungen. Die meisten Streitpunkte wurden im Einspruchs- bzw. im Klageverfahren geklärt. Es ergeben sich demnach folgende Verluste:

für 1996DM  ./. xxx.948,04,für 1997DM ./. yyy.776,42,für 1998DM ./. zzz.785,20.Die Frage der Abschreibung des beweglichen Anlagevermögens bei der Klägerin wurde durch einen Zwischen-Gerichtsbescheid des Senats vom 23. Januar 2007 erledigt. Danach ergibt sich im Jahr 1996 keine zusätzliche AfA, für das Jahr 1997 beträgt die AfA DM xx, für das Jahr 1998 DM yy. Weiterhin ergaben sich Änderungen im Rahmen eines Klageverfahrens der Komplementär GmbH.

Nachdem diese Änderungen umgesetzt worden waren, beantragte der Klägervertreter im vorliegenden Klageverfahren, die sich als Folgewirkungen der Einigung ergebenden verdeckten Einlagen, die zu Anschaffungskosten der GmbH führten, im Rahmen einer Teilwert-AfA wieder rückgängig zu machen. Die verdeckten Einlagen beruhen u.a. auf den steuerlichen Korrekturen von der Verlustübernahme durch die Klägerin, einer Pensionsrückstellung und verdeckter Gewinnausschüttungen.

Die geltend gemachte Teilwertabschreibung beträgt für das Wirtschaftsjahr 1995/96 DM a.aaa.093,27, für das Wirtschaftsjahr 1996/97 DM bbb.903,21 und für das Wirtschaftsjahr 1997/98 DM ccc.314,90.

Da diese Frage streitig blieb, holte das Gericht ein Sachverständigengutachten über die Höhe des Wertes der GmbH-Beteiligung ein. Dieses Gutachten kam zu folgendem Ergebnis:

Teilwert zum 31. Juli 1996DM d.ddd.000,Teilwert zum 31. Juli 1997DM e.eee.000,Teilwert zum 31. Juli 1998DM f.fff.000.Dem Gutachten liegen neben den Ergebnissen der Streitjahre Umsatzentwicklungen der KG 1994 – 2001 zu Grunde, die dem Sachverständigen durch die Klägerin überlassen wurden. Danach ergaben sich folgende Umsätze:

P GmbH & Co. KG X

Wirtschaftsjahr1994/951995/961996/97Inlanda.aaa.564,59 DM  b.bbb.100,99 DMc.ccc.840,54 DMGUS-Staatena.aaa.731,71 DMbb.bbb.626,79 DMc.ccc.545,00 DMSonstige   aaa.387,46 DM     bbb.476,80 DM     cc.292,00 DMGesamtsummea.aaa.683,76 DMbb.bbb.204,58 DMc.ccc.677,54 DMP Kellerei GmbH HO

Wirtschafts-jahr1996/97    DM1997/98    DM1998/99    DM1999/2000    DM2000/01    DMInlands-umsätze   aaa.436,29b.bbb.839,26c.ccc.110,37d.ddd.718,31   eee.702,83GUS-Staaten   aaa.963,04   bbb.769,01        0        0       0Sonstige Länder       0     bb.972,56     cc.272,56   ddd.179,17e.eee.297,52Gesamt-summeaaaa.399,33b.bbb.580,83c.ccc.382,93d.ddd.897,48e.eee.000,35Weiterhin wurden aufgrund der weitgehenden Übereinstimmung dieser vorgelegten Zahlen mit den vorliegenden Jahresabschlüssen die Bilanzen bis 2005 bei der Erstellung des Gutachtens mit einbezogen und durch den Gutachter eine angemessene Pacht in Höhe von insgesamt aaa.000 DM ermittelt und je zu ½ auf die beiden GmbH´s verteilt. Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten wird auf den Inhalt des Sachverständigengutachtens verwiesen.

Die Klägerin macht geltend, dass die beantragten Teilwertabschreibungen vorzunehmen seien, da eine Fehlmaßnahme vorliege. In den Streitjahren habe sich das in X produzierte Sortiment nicht mehr verkaufen lassen. Die damals noch vorhandenen russischen Kunden seien weggefallen, zudem sei bereits vor dem Umzug nach HO die Konjunktur abgebrochen. Dies hätte deutlich niedrigere Umsätze bei hohen Kosten zur Folge gehabt. Für eine Fehlmaßnahme sei eine Abschreibung vorzunehmen, sobald feststehe, dass die Gesellschaft nicht nachhaltig mit Gewinn arbeiten könne. Dies sei in den Streitjahren der Fall gewesen. Ursprünglich sei gegenüber dem Geschäft in X davon ausgegangen worden, dass Umsatzsteigerungen von mindestens 1 Mio. DM im Jahr zu erzielen seien. Dies habe sich jedoch als falsch erwiesen. Bereits im Wirtschaftsjahr 1996/97 habe sich der Umsatz mit dem GUS-Staaten halbiert. Das Geschäft sei 1997/98 endgültig ausgelaufen. Nach dem Wegfall der GUS-Kunden habe ein neuer Kundenkreis aufgebaut werden müssen. Derzeit würden Getränkespezialitäten nach Wünschen von Großkunden hergestellt. Das bisherige Geschäft mit C für E bzw. M sei Ende des Wirtschaftsjahres 2000/01 weggefallen. Zwischendurch sei das Geschäft durch Kleinaufträge mehr schlecht als recht gelaufen. Die beabsichtigten Kapazitätserweiterungen in HO seien nicht ausgenutzt worden. Es läge allenfalls eine Auslastung zwischen 10 und 20 v.H. vor. Weiterhin sei zu berücksichtigen, dass auch im Jahr 2002/03 die vorhanden Anlage noch nicht voll ausgelastet gewesen sei. Es seien lediglich einige Spezialmaschinen dazuerworben, ansonsten seien keine Erweiterungen vorgenommen worden. Ein wirtschaftlicher Betrieb sei nicht möglich. Bei der Lohnabfüllerei beständen große Unsicherheiten, da für wenige Kunden gearbeitet werde. Da es sich um ein sehr preisaggressives und schwankendes Geschäft handele, habe ein sogenannter Goodwill nicht entwickelt werden können. Es sei eine Fehlmaßnahme anzunehmen, weil erwartete Produktionssteigerungen nicht realisiert werden konnten. Im Ergebnis wäre es besser gewesen, in X zu bleiben. Wie die eigenen Berechnungen zeigten, hätten lediglich im Jahr 2002 und 2003 Gewinne erwirtschaftet werden können. Der Gesamtverlust bis Ende des Jahres 2006 belaufe sich jedoch auf insgesamt a, aaa Mio. Euro. Schon allein daraus ergebe sich das Vorliegen einer Fehlinvestition.

Die Verluste in HO beliefen sich in den Jahren 1996 bis 2001 auf eine Gesamtsumme von ./. b.bbb.000 € bei einem Umsatz von insgesamt c.ccc.000 €. Da die Kellerei GmbH als operativ tätige Gesellschaft geschäftsbestimmend sei, seien die dort erwirtschafteten Verluste zu berücksichtigen. Die GmbH habe quasi kein Vermögen. Lediglich in den Jahren 2002 bis 2004 seien geringe Gewinne erwirtschaftet worden, die den Gesamtverlust jedoch nicht auffangen könnten. Diese beruhten auf der zeitlich begrenzten Konjunktur für sogenannte Alcopop-Getränke. Dieser Absatzmarkt sei jedoch in den Streitjahren nicht absehbar gewesen. In den Jahren 2005 und 2006 habe die Unternehmensgruppe wieder Verluste erwirtschaftet. Außerdem läge hinsichtlich der verdeckten Einlage keine volle Werthaltigkeit vor, da diese zum Zeitpunkt des Verzichts zu bewerten seien, wie dies bei Gesellschafterdarlehen der Fall sei. Nur der werthaltige Teil könne eine verdeckte Einlage darstellen. Der wertlose Teil der Forderungen stelle sofortigen Aufwand dar.

Weiterhin müsse wegen der vorliegenden Betriebsaufspaltung das gesamte Gruppenergebnis berücksichtigt werden. Die vorhandenen hohen Verluste könnten auch nicht mehr als Anlaufverluste angesehen werden, rechtfertigten somit nicht das Versagen einer Teilwertabschreibung. Zu berücksichtigen seien die konsolidierten Gewinne nach Abzug der Tätigkeitsvergütungen. Diese führten jedoch in allen Jahren bis zum heutigen Tage zu Verlusten. Nach dem Wegfall der GUS-Staaten habe das Sortiment überwiegend aus Saisonware wie Maibowle bzw. Glühwein bestanden. Die Klägerin sei als Holding Eigentümerin des Gewerbebetriebs, der an die GmbH verpachtet sei. Dieser Pachtvertrag könne jederzeit rückgängig gemacht werden. Diese GmbH sei jedoch nicht mehr als ihr Stammkapital wert, da die Erwartungen bei Gründung nicht erfüllt worden seien. Bereits Ende 1998 habe mit so schwachen Umsätzen gerechnet werden müssen, die nicht einmal die Kosten der Kellerei bzw. die Pacht für die Unternehmensgruppe gedeckt hätten. Zu diesem Zeitpunkt sei jedoch weder der Großkunde in Großbritannien noch die Alcopopwelle der Jahre 2002 und 2003 zu erahnen gewesen. Würden diese Punkte berücksichtigt, dann ergebe sich ein negativer Ertragswert für die GmbH, so dass der Anteilswert je Streitjahr 0,00 DM betrage. Durch die Berücksichtigung des Gesamtergebnisses unter Einbeziehung des Besitzunternehmens verschlechtere sich die Lage weiter, da dieses keine Erträge erwirtschaftet habe, aber zusätzliche Aufwendungen zu tätigen hatte.

Das eingeholte Sachverständigengutachten sei zu verwerfen, da die Bewertung aufgrund von Fakten zu erfolgen habe, die zum Bewertungszeitpunkt vorhanden seien. Dies sei hier jedoch nicht der Fall, da die tatsächlichen Ergebnisse bis zum Jahr 2005 berücksichtigt worden seien. Auch mangele es an einer Vergangenheitsanalyse des Gutachters, da dieser die Ergebnisse in X nicht berücksichtige, sondern von einem Neustart in HO ausgehe. Zudem habe der Gutachter die Überdimensionierung der Investitionen nicht berücksichtigt. Außerdem sei die vereinbarte gewinnabhängige Pacht auch durch eine „betriebsgewöhnliche“ Pacht ersetzt worden. Sie hätte aber vollumfänglich der GmbH zugerechnet werden müssen, da die Mineralquellen GmbH kaum Umsätze habe. Außerdem sei bei der Ermittlung der betriebsgewöhnlichen Pacht auch der beim Kommanditisten A bestehende Zinsaufwand nicht berücksichtigt worden. Die gesamten Aufwendungen aus dem Sonderbetriebsvermögen fehlten. Steueraufwendungen ergäben sich aufgrund der Verlustsituation im Gegensatz zum Gutachten nicht. Es sei nicht berücksichtigt worden, dass eine Fehlinvestition vorliege. Außerdem fehle entgegen dem Beweisbeschluss eine Gesamtbetrachtung der Ertragsaussichten für Besitz- und Betriebsunternehmen. Wegen der desolaten Lage sei die Vorlage von Planungsunterlagen auch entbehrlich gewesen, da eine Besserung ausgeschlossen gewesen sei.

Die Klägerin beantragt, …

Der Beklagte beantragt, die Klage – ausgenommen die Punkte, über die Einigkeit erzielt worden ist - abzuweisen.

Er macht geltend, dass Teilwertabschreibungen auf die GmbH-Beteiligung nicht zu berücksichtigen seien. Aufgrund der BFH-Rechtsprechung ergebe sich die Vermutung, dass der Wert einer Beteiligung bei deren Erwerb den Anschaffungskosten entspräche. Eine Teilwertabschreibung sei nur bei Vorliegen einer Fehlmaßnahme bzw. einem gesunkenen Wiederbeschaffungswert vorzunehmen. Dies sei jedoch nicht bereits dann der Fall, wenn hohe Verluste erwirtschaftet worden seien. Für den Wert der Beteiligung seien deren Ertragslage und –aussicht, ihr Vermögenswert und ihre funktionale Bedeutung für das Unternehmen maßgeblich. Daraus ergeben sich für das Vorliegen einer Fehlmaßnahme keinerlei Anhaltspunkte. Vielmehr seien die Verluste als Anlaufverluste zu würdigen.

Das erstellte Gutachten werde anerkannt. Mangels Vorlage von Planungsunterlagen auf die Bewertungsstichtage habe auch nicht auf andere Werte abgestellt werden können. Die Klägerin selbst habe vorgetragen, dass die Investitionen in HO wegen der fehlenden Wirtschaftlichkeit des Betriebes in X erforderlich gewesen seien. Dass hierbei Überdimensionierung vorgelegen habe, habe sie bislang nicht nachgewiesen.

Gründe

Die Klage ist nur in dem im Tenor ersichtlichen Umfang begründet, soweit Einigung über die Punkte erzielt wurde, die nicht die Teilwertabschreibung betreffen. Hinsichtlich der Teilweitabschreibung ist sie unbegründet.

1. Eine Teilwertabschreibung kann nach der Überzeugung des Senats in den streitigen Zeiträumen nicht vorgenommen werden, da die Voraussetzungen nicht nachgewiesen wurden.

a) Nach § 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 Einkommensteuergesetz (EStG) sind nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, zu denen auch die Beteiligungen gehören, mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder dem an deren Stelle tretenden Wert, vermindert um Abzüge nach § 6 b EStG und ähnliche Abzüge, anzusetzen. Sofern der Teilwert dieser Wirtschaftsgüter aufgrund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger ist, kann dieser angesetzt werden (§ 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG). Teilwert ist der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises unter Annahme der Betriebsfortführung für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde (§ 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, Nr. 1 Satz 3 EStG).

Für die Bestimmung des Teilwerts einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft gilt nach der Rechtsprechung des BFH die Vermutung, dass er im Zeitpunkt des Erwerbs der Beteiligung den Anschaffungskosten entspricht. Eine Teilwertabschreibung setzt voraus, dass entweder die Anschaffung als Fehlmaßnahme anzusehen ist oder aber die Wiederbeschaffungskosten nach dem Erwerb der Beteiligung gesunken sind, weil sich der innere Wert der Beteiligung des Beteiligungsunternehmens vermindert hat. Eine solche Wertminderung ergibt sich nicht bereits daraus, dass hohe Verluste in Beteiligungsunternehmen entstanden sind. Für den Wert einer Beteiligung sind nicht nur die Ertragslage und die Ertragsaussichten, sondern auch der Vermögenswert und die funktionale Bedeutung des Beteiligungsunternehmens maßgebend. Wird eine Beteiligung im Rahmen einer Betriebsaufspaltung vom Besitzunternehmen gehalten, hat ihre funktionale Bedeutung für die Wertbestimmung besonderes Gewicht. Die Tätigkeit der Kapitalgesellschaft ist Bestandteil der unternehmerischen Betätigung der sowohl Besitz- als auch Betriebsunternehmen beherrschenden Person. Ein gedachter Erwerber des Besitzunternehmens würde den anteilig für die Kapitalbeteiligung zu zahlenden Preis vorwiegend danach bestimmen, welche Ertragsaussichten für die abgestimmte Tätigkeit von Besitz- und Betriebsunternehmen bestehen. Ein sich dabei ergebender Wert kann erheblich von dem Betrag abweichen, den derjenige zu zahlen bereit wäre, der lediglich die Anteile an der Betriebskapitalgesellschaft erwirbt (Urteil des BFH vom 6. November 2003 IV R 10/01, BStBl II 2004, 416 m.w.N.). Die Teilwertvermutung gilt nach der älteren Rechtsprechung des BFH zwar nicht ohne Weiteres für nachträgliche Anschaffungskosten in Form einer verdeckten Einlage ( Urteil vom 09. März 1977 I R 203/74, BStBl II 1977, 515). Im Einzelfall kann in diesem Fall die Werterhöhung durch andere Umstände, z.B. nachhaltige Verluste, ausgeglichen werden.

Von einer Fehlmaßnahme kann ausgegangen werden, wenn der für den Erwerb bzw. die Herstellung getätigte Aufwand deutlich hinter dem wirtschaftlichen Nutzen zurückbleibt. Der Aufwand würde von einem gedachten Erwerber des Betriebes nicht honoriert werden (Urteil des BFH vom 20. Mai 1988 III R 151/86, BStBl II 1989, 269). Eine Teilwertabschreibung ist anzuerkennen, wenn der Steuerpflichtige nachweisen kann, dass und in welcher Höhe zwischen Herstellungszeitpunkt und Bilanzstichtag wesentliche Umstände eingetreten sind, die die Annahme rechtfertigen, dass am Bilanzstichtag die Wiederbeschaffungskosten in nicht unerheblichem Umfang unter den ursprünglichen Herstellungskosten liegen oder dass die nach dem Bilanzstichtag bekannt werdenden wertmindernden Umstände bereits vorher eingetreten waren. Subjektive Umstände, die in der Person des Unternehmers oder eines bestimmten Interessenten für das Unternehmen liegen, sind hierbei unerheblich (Urteil des BFH vom 17. Januar 1978 VIII R 31/75, BStBl II 1978, 335). Keine Teilwertabschreibung ist vorzunehmen, wenn bewusst aus betriebsfremden, rein persönlichen Überlegungen ein überhöhter Preis für ein Wirtschaftsgut bezahlt worden ist (Beschluss des BFH vom 12. August 1998 IV B 4/98, BFH/NV 1999, 305).

Die Nachweispflicht für das Vorliegen der Voraussetzungen einer Teilwertabschreibung bzw. dem Vorliegen einer Fehlmaßnahme liegt beim Steuerpflichtigen (Urteil des BFH vom 17. Januar 1978 VIII R 31/75, BStBl II 1978, 335; Beschluss des BFH vom 25. Oktober 1972 GrS 6/71, BStBl II 1973, 79).

31b) Der Klägerin ist es nicht gelungen, die Voraussetzungen für das Vorliegen einer Teilwertabschreibung aufgrund einer Fehlmaßnahme bei der Anschaffung der GmbH-Beteiligung zur Überzeugung des Senats nachzuweisen.

aa) Gegen eine Abschreibung sprechen die Werte, in dem vom Gericht eingeholte Wertgutachten. Das Gutachten basiert auf Unterlagen und Angaben, die dem Gutachter von der Klägerin überlassen wurden. Planungsunterlagen der Klägerin zu den Bewertungsstichtagen wurden ausdrücklich angefordert, konnten aber mangels Vorhandensein nicht zur Verfügung gestellt werden. Auch die Besonderheiten wie das – steuerlich nicht anzuerkennende – Pachtverhältnis wurden vom Gutachter im Rahmen seiner Möglichkeiten berechnet und berücksichtigt. Lediglich der Klägerin war es möglich dem Gutachter die erforderlichen Informationen zur Verfügung zu stellen. Dem ist sie jedoch nicht nachgekommen, was zu ihren Lasten geht. Die Klägerin hat ausdrücklich mitgeteilt, dass kein weiteres Gutachten eingeholt werden soll.

Es ist auch nicht zu beanstanden, dass der Gutachter eine betriebsgewöhnliche Pacht ermittelt hat. Die Gestaltung, die vorliegend vorgenommen wurde, würde steuerlich nicht anerkannt werden. Es ist deswegen sachgerecht, dass eine Pacht, wie sie unter Fremden vereinbart werden würde, ermittelt wurde. Die festgestellten Werte des Gutachters übersteigen deutlich die Anschaffungskosten der GmbH-Beteiligung, die sich letztlich aus verdeckten Einlagen ergeben haben.

bb) Unabhängig vom Ergebnis des Sachverständigengutachtens ist zu berücksichtigen, dass das Vorliegen einer Fehlmaßnahme bislang lediglich von der Klägerin behauptet aber nicht nachgewiesen wurde, obwohl ihr ausreichend Zeit dafür zur Verfügung stand.

35Die Klägerin bezieht sich auf eine Aufgliederung von Umsätzen. Diese sind zwar tatsächlich rückläufig. Sie wurde jedoch in keinerlei Relation zum Grundstück in HO und den darauf errichteten Bauten gesetzt, schon gar nicht zum Wert der GmbH-Beteiligung. Es kann deswegen nicht überprüft werden, ob diese Bauten tatsächlich größer sind als diejenigen in X. Allein wegen der Tatsache, dass in den Streitjahren Verluste erzielt wurden, ist noch keine Teilwertabschreibung gerechtfertigt. Es hat eine Betriebsverlagerung stattgefunden, die zu einer Betriebsaufspaltung geführt hat. Dadurch hat sich eine Trennung des Vermögens von den Erträgen ergeben. Die bislang festgestellten Verluste sind jedoch im Vergleich zu den erzielten Umsätzen mäßig. Hinsichtlich des beweglichen Anlagevermögens ist zudem zu berücksichtigen, dass dieses vollständig von der Xer Unternehmensgruppe zum gemeinen Wert übernommen wurde. Von der Klägerin wurde aber vorgetragen, dass zu Zeiten der Tätigkeit in X Kapazitätserweiterungen erforderlich gewesen wären. Deswegen kann nicht nachvollzogen werden, weshalb das Anlagevermögen nun (deutlich) überdimensioniert sein soll, das nach dem eigenen Vortrag der Klägerin in den Streitjahren und davor nicht erweitert wurde. Dabei ist durchaus zu berücksichtigen, dass gegenüber dem Wirtschaftsjahr 1994/95 die Umsätze deutlich zurückgegangen sind. Vorgelegt wurden jedoch nur die Umsatzerlöse, nicht Angaben zu der produzierten Menge, die entscheidend sein könnte. Details zur Dimensionierung der Anlage wurde ebenfalls nicht vorgetragen und nachgewiesen. Es kann nicht ausgeschlossen werden, dass die Alkoholika, die in die GUS-Staaten verkauft wurden (Wodka) deutlich hochpreisiger sind als Obstweine bzw. weinhaltige Mischgetränke. Die höheren Umsätze können deswegen durchaus auch daraus resultieren, dass letztlich höhere Preise für eine geringere produzierte Menge erzielt wurden. Einziger Anhaltspunkt ist der Wegfall der Umsätze in die GUS-Staaten, wobei die Inlandsumsätze auf hohem Niveau verblieben sind. Dies erscheint dem Senat nicht als ausreichend, um eine Teilwertabschreibung zu rechtfertigen. Die weiteren Behauptungen wurden nicht durch geeignete Unterlagen nachgewiesen.

Im Rahmen einer Betriebsaufspaltung ist nach der Überzeugung des Senats der Betriebsgesellschaft eine funktionale Bedeutung mit Wert zuzumessen, da ohne operativen Betrieb die Besitzgesellschaft ihr Vermögen nicht nutzen kann. Soweit die Klägerin vorträgt, dass es aufgrund der besonderen Gestaltung, weil z.B. der Gewerbebetrieb an sich der Klägerin gehört und nicht dem Betrieb der GmbH, so handelt es sich um besondere persönliche Umstände, die im Rahmen der Gesamtbetrachtung beider Unternehmen nicht zu einer Wertminderung führen dürfen.

Weiterhin ist zu berücksichtigen, dass sich die Höhe der Anschaffungskosten der GmbH-Beteiligung aus verdeckten Einlagen ergibt. Diese beruhen einerseits auf  dem steuerlich nicht zu berücksichtigenden und tatsächlich aber vorgenommenen Verlustausgleich. Weiterhin war eine überhöhte Pensionsrückstellung rückgängig zu machen.  Dies sind jedoch keine Gründe, die auf eine Fehlmaßnahme bei der Betriebsverlagerung und der Errichtung des neuen Betriebsgeländes hindeuten sowie Rückschlüsse auf die Höhe der Anschaffungskosten für die streitige GmbH-Beteiligung erlauben. Diese Vorgänge beruhen auf Besonderheiten des Einzelfalles, die letztlich aufgrund der Person des dahinter stehenden Kommanditisten und der speziellen Gestaltung aufgetreten sind. Die erhöhten Anschaffungskosten ergeben sich nach der Ansicht des Senats deswegen aus persönlichen Umständen. Es ist deshalb keine Teilwert-AfA zu berücksichtigen. Nach dem eingeholten Gutachten ist der Wert der GmbH-Beteiligung zudem deutlich höher als das Stammkapital und auch die sich ergebenden verdeckten Einlagen. Es ist weder eine Überdimensionierung des Anlagevermögens im Sonderbetriebsvermögen der Klägerin noch eine Fehlmaßnahme bei der GmbH-Beteiligung für den Senat ersichtlich und nachvollziehbar nachgewiesen.

38Anhaltspunkte bzw. Nachweise für eine fehlende Werthaltigkeit der verdeckten Einlagen sind ebenfalls nicht gegeben.

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) i.V.m. § 137 FGO.

Hierbei ist zu berücksichtigen, dass sämtliche Punkte, hinsichtlich derer abgeholfen wurde, letztlich erst durch Unterlagen im Klageverfahren einer Änderung zugeführt wurden. Die Schätzung hinsichtlich der AfA für das Anlagevermögen, die auf Umständen beruht, die bereits im Einspruchsverfahren bekannt waren, tritt diesbezüglich im Umfang deutlich zurück. Es kommt hinzu, dass noch Streitpunkten wie z.B. dem Personalaufwand und ähnlichem seitens des Beklagten nach Austausch von Argumenten abgeholfen wurde.