FG Kassel, Urteil vom 19.05.2008 - 5 K 477/06
Fundstelle
openJur 2012, 30240
  • Rkr:
  • AmtlSlg:
  • PM:
Tatbestand

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob im Hinblick auf den Ankauf und Verkauf eines Grundstücks die Voraussetzungen für das Vorliegen eines Spekulationsgeschäfts im Sinne des § 23 Einkommensteuergesetz (EStG) gegeben sind.

Mit notariellem Übergabevertrag vom 20.11.1990 übertrug der Landwirt und Kaufmann X an seine Kinder A, B und C drei Grundstücke  Ackerland bzw. landwirtschaftliche Fläche je zu einem Drittel zu Eigentum (Grundbuch von). Eine Gegenleistung wurde nicht vereinbart. Unter Ziffer 8 wurde festgelegt, dass X als Übergeber für die Dauer seiner Lebenszeit gegenüber den Übernehmern und allen ihren Rechtsnachfolgern ein Rücktrittsrecht vom Vertrage zustehen sollte, wenn die Übernehmer oder deren Rechtsnachfolger im Eigentum den übernommenen Grundbesitz ganz oder teilweise ohne vorherige notariell beglaubigte Zustimmung des Übergebers veräußern oder belasten sollten. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Vertrag verwiesen.

Mit notariellem Vertrag vom 08.02.1999 bestellte die Klägerin (die Grundstücksgemeinschaft Y bestehend aus A Y, BY und C Y) für die Stadt S  ein Ankaufsrecht bezüglich der genannten Grundstücke. Dem Vertrag wurde unter Ziffer 1 vorangestellt, dass die Stadt S beabsichtige, für das Baugebiet " III" einen Bebauungsplan aufzustellen. Zur Steuerung der Bebauung sollte die Stadt S berechtigt sein, das Ackerland der Klägerin von insgesamt 7006 m² zu einem Quadratmeterpreis von 50 DM (insgesamt also 350.300 DM) durch Erklärung gegenüber dem amtierenden Notar anzukaufen. Im Gegenzug sollte die Klägerin, wie auch alle übrigen betroffenen Eigentümer, im künftigen Baugebiet " III" berechtigt sein, Bauplätze zurückzukaufen. Im Falle der Klägerin seien dies fünf Bauplätze im nördlichen Teil des Baugebiets (im anliegenden Lageplan mit „I“ bezeichnet). Diese könnten zur freien Verfügung erworben werden, wobei die Klägerin berechtigt sei, im Einvernehmen mit der Stadt S die Lage der Bauplätze selbst auszuwählen. Bei mehreren Interessenten für denselben Bauplatz sollte das Los entscheiden. Der Kaufpreis für die von der Klägerin zu erwerbenden Bauplätze sollte 250 DM pro Quadratmeter betragen. Auf den Vertrag vom 08.02.1999 wird insgesamt verwiesen.

Nachdem die Stadt S von ihrem Ankaufsrecht Gebrauch gemacht hatte, veräußerte sie mit notariellem Vertrag vom 25.04.2000  an die Klägerin (Grundstücksgemeinschaft bestehend aus A, B und C Y) fünf noch zu vermessende Bauplätze in einer Größe von circa 545 m², 393 m², 418 m², 370 m² und 415 m² zu einem Kaufpreis von 535.250 DM (250 DM pro Quadratmeter). Die Grundstücke gehörten zum Grundvermögen der Stadt. Der von der Stadt zu entrichtende Kaufpreis für das zuvor eingeworfene Ackerland sollte verrechnet werden können. In demselben Vertrag räumte die Klägerin X an dem erworbenen Grundbesitz den Nießbrauch ein. Auf den Vertrag wird Bezug genommen.

Mit notariellem Vertrag vom 20.11.2003 veräußerte die Klägerin eins von den fünf erworbenen Grundstücken  mit einer Größe von 534 m² zu einem Kaufpreis von 186.900 € an die Eheleute D. In demselben Vertrag bewilligte X die Löschung seines Nießbrauchsrechts im Grundbuch. Auf den Vertrag wird verwiesen.

Im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Einkünfte 2003 vertrat die Klägerin die Auffassung, das am 20.11.2003 veräußerte Grundstück stelle Ersatzland in einem Umlegungs- und Erschließungsverfahren dar. Der Tatbestand des § 23 EStG sei nicht erfüllt. Dem folgte das Finanzamt nicht, es sah vielmehr in dem Vertrag vom 25.04.2000 ein Anschaffungsgeschäft im Sinne der zitierten Vorschrift. Das Finanzamt berechnete einen Veräußerungsgewinn in Höhe von 114.937,56 € und erließ unter dem 19.09.2005 einen entsprechenden Feststellungsbescheid 2003. Auf den Bescheid nebst Anlage zur Berechnung des Veräußerungsgewinns wird Bezug genommen.

Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos. Das Finanzamt wies mit Entscheidung vom 17.01.2006 den Einspruch vom 20.09.2005 als unbegründet zurück.

Mit der nunmehr erhobenen Klage ist die Klägerin (für den Gemeinschafter AY besteht Empfangsvollmacht: s. Aufhebung der Beiladung mit Beschluss vom 15.11.2007) der Auffassung, der angefochtene Feststellungsbescheid 2003 sei rechtswidrig. In dem Vertrag vom 25.04.2000 sei kein Anschaffungsgeschäft im Sinne des § 23 EStG zu sehen. Die von der Stadt S zurückerworbenen Baugrundstücke seien vielmehr Ersatzland im Rahmen eines vertraglichen Umlegungsverfahrens, auf das sich die Klägerin zur Vermeidung einer zwangsweise durchgeführten Baulandumlegung nach dem Baugesetzbuch eingelassen habe, um die ungünstigeren Folgen einer Enteignung zu vermeiden. Der Sachverhalt sei so zu beurteilen, als habe die Klägerin das Bauland bereits mit dem Übergabevertrag vom 20.11.1990 erworben. Deshalb sei die Veräußerung vom 20.11.2003 außerhalb der zehnjährigen Spekulationsfrist erfolgt. Es könne keine Rede davon sein, dass die Vereinbarungen mit der Gemeinde freiwillig getroffen worden seien. Die Klägerin habe nicht aus wirtschaftlichen Gründen gehandelt. Es könne im Streitfall keinen Unterschied machen, ob das Bauland aufgrund von zivilrechtlichen Verträgen der beteiligten Eigentümer oder aufgrund eines förmlich durchgeführten Verfahrens gemäß Baugesetzbuch umverteilt worden sei.

Die Klägerin beantragt, die mit Bescheid 2003 vom 19.09.2005 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.01.2006 einheitlich und gesondert festgestellten Einkünfte aus privatem Veräußerungsgeschäft auf 0 € herabzusetzen.

Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen.

Es trägt im Wesentlichen vor, die Verträge mit der Stadt S seien von der Klägerin freiwillig abgeschlossen worden. Es gebe keine ausreichenden Hinweise dafür, dass die zivilrechtlichen Verträge nur deshalb abgeschlossen worden seien, um eine unmittelbar drohende Enteignung durch Hoheitsakt abzuwenden. Vielmehr hätte die Klägerin bereits mit Vertrag vom 08.02.1999 ihr Einverständnis mit der geplanten Baulandumlegung erklärt. Die Klägerin sei nie dazu gezwungen worden, die Äcker an die Stadt S zu veräußern. Es sei offen, was die Stadt unternommen hätte, wenn die Klägerin sich zu einer vertraglichen Regelung nicht bereit erklärt hätte. Im Übrigen seien die Vorgänge auch der Grunderwerbsteuer unterworfen worden.

Wegen des übrigen Vorbringens der Beteiligten wird auf die Einspruchsentscheidung sowie auf die im gerichtlichen Verfahren gewechselten Schriftsätze verwiesen.

Das Gericht erhob in der Verhandlung vom 18.02.2008 Beweis durch Vernehmung des Zeugen Z. Auf das Sitzungsprotokoll wird verwiesen. Nach Vertagung des Rechtsstreits wurde vom Gericht eine weitere schriftliche Aussage des Zeugen eingeholt, auf die wegen der Einzelheiten verwiesen wird (Schriftsatz vom 24.03.2008 mit Anlagen: Blatt 217 bis 219 der Finanzgerichtsakte). Die Streitsache wurde am 19.5.2008 erneut verhandelt. Auf das Sitzungsprotokoll (mit Beweisantrag der Klägerin) wird Bezug genommen.

Dem Gericht lagen ein Band Feststellungsakten sowie ein Band „Dauerunterlagen" vor.

Gründe

Die Klage ist unbegründet.

Gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 7 EStG unterliegen sonstige Einkünfte im Sinne des § 22 EStG der Einkommensteuer. Nach § 22 Nr. 2 EStG sind sonstige Einkünfte in diesem Sinne auch Einkünfte aus privatem Veräußerungsgeschäft (§ 23 Abs. 1 Nr. 1 EStG).

Nach der zuletzt zitierten Vorschrift sind private Veräußerungsgeschäfte solche bei Grundstücken, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen und bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als 10 Jahre beträgt. Diese Frist wurde im Streitfall von der Klägerin unterschritten, denn der Rückkauf der fünf Grundstücke von der Stadt S am 25.04.2000 stellt entgegen der Auffassung der Klägerin ein Anschaffungsgeschäft im Sinne des § 23 Abs. 1 Nr. 1 EStG dar. Damit unterliegt der durch die hier streitige Veräußerung vom 20.11.2003 erzielte Gewinn der Einkommensteuer.

Der Rückkauf der fünf Grundstücke am 25.04.2000 ist im Rahmen des § 23 EStG steuerlich zu berücksichtigen, denn es liegt entgegen der Auffassung der Klägerin dem Grunde nach keine durch behördlichen Zwang begründete Ersatzanschaffung vor. Dieser Gesichtspunkt ist im Streitfall von Bedeutung, obwohl die Veräußerung des Ackerlandes (Anschaffung am 20.11.1990) außerhalb der ehemals geltenden Spekulationsfrist von 2 Jahren erfolgte. Denn einem steuerlich grundsätzlich nicht zu berücksichtigenden Surrogationsgeschäft kann nicht die Qualität eines Anschaffungsgeschäftes unter der Geltung einer neuen (zehnjährigen) Spekulationsfrist zukommen. Die Beurteilung hat unter Berücksichtigung des am 08.02.1999 vertraglich eingeräumten Ankaufsrechts der Stadt S bzw. der Ausübung desselben durch die Stadt zu erfolgen (Veräußerung des Ackerlandes durch die Klägerin).  

Erfolgt allgemein innerhalb der Spekulationsfrist der Verkauf eines Grundstücks, so ist ein Spekulationsgewinn grundsätzlich ohne Ansehung des Motivs für die Veräußerung zu bejahen. Es kommt nicht auf eine Spekulationsabsicht an, es ist unerheblich, ob die Veräußerung durch Krankheit, drohende Enteignung oder sonstigen Zwang bedingt war (ständige Rechtsprechung des BFH: z.B. Urteil vom 16.01.1973 VIII R 96/70, BStBl II 1973, 445 m.w.N.). Eine Ausnahme hiervon ist ausschließlich dann zu machen, wenn der Veräußerungserlös in einem Ersatzgut (Ersatzgrundstück) angelegt wird, das wirtschaftlich dieselbe Aufgabe erfüllt wie der ausgeschiedene Gegenstand, wobei die Veräußerung und die Ersatzanschaffung in sachlichem Zusammenhang zu bewirken sind und beide Gegenstände im Wesentlichen wertgleich sein müssen. Denn dann geht die zitierte Rechtsprechung, der das Gericht folgt, davon aus, dass der Veräußerungsgewinn wegen fehlenden hinreichenden wirtschaftlichen Gewichtes der zu Grunde liegenden Betätigung im Rahmen einer Gesamtbetrachtung nicht die Voraussetzung einer erzielten Einkunft erfüllt, eine Besteuerung ausgeschlossen ist (BFH VIII R 96/70 a.a.O. ). Im Streitfall sind die Voraussetzungen dieses Ausnahmefalls nicht erfüllt.

Sie können nach dem zitierten Urteil zwar maßgeblich dann vorliegen, wenn die Veräußerung eines Grundstücks dem Steuerpflichtigen durch Hoheitsakt aufgedrungen wird, insbesondere durch den Zwang unmittelbar bevorstehender Enteignung, und der Steuerpflichtige im sachlichen Zusammenhang hiermit ein anderes Grundstück anschafft. Wegen des drohenden Eintritts eines endgültigen Besteuerungsverlustes ist bei der Betrachtung aber ein strenger Beurteilungsmaßstab anzulegen. Veräußerung und Ersatzbeschaffung müssen unter Zwang erfolgt sein, der eine freie Willensbetätigung des Steuerpflichtigen ausschließt. Denn nur dann ist die für einen Spekulationsgewinn zu fordernde wirtschaftliche Betätigung zu verneinen (BFH-Urteil vom 07.12.1976 VIII R 134/71, BStBl II 1977, 209). Von der zitierten Rechtsprechung wird in diesem Zusammenhang gefordert, dass eine Enteignung durch Hoheitsakt (gleichermaßen auch - wie im Streitfall - im Rahmen einer Baulandumlegung nach dem Baugesetzbuch: BFH-Urteil in vom 23.03.1995 X R 3/92, BFHE 177, 418) unmittelbar bevorstehen muss. Nicht ausreichend ist es, wenn mit einer Enteignung nur erfahrungsgemäß gerechnet werden kann (BFH-Urteil vom 29.06.1962 VI 82/61 U, BStBl III 1962, 387) oder wenn eine Behörde mit einer Enteignung droht, diese aber aus Rechtsgründen in unmittelbarer Zukunft nicht durchgeführt werden kann, auch wenn der angestrebte Grundstückswechsel die einzige zweckmäßige Lösung darstellt und möglicherweise sogar wirtschaftlich geboten ist (BFH-Urteil VIII R 134/71 a.a.O.).

Im Übrigen führt auch der Zwang einer unmittelbar drohenden Enteignung nicht zum Wegfall der Besteuerung eines Spekulationsgewinns, wenn das veräußerte Grundstück ein "finanziell günstiges Geschäft" darstellt und der im Ersatzgrundstück angelegte Veräußerungsgewinn keine dauerhafte Vermögensanlage zur Folge hat. Denn dann ist schon eine Ersatzbeschaffung zu verneinen (vgl. BFH-Urteil VIII R 96/70 a.a.O.).

Im Hinblick auf diese Voraussetzungen hat die Klägerin weder unter einem den freien Willen ausschließenden Zwang wegen drohenden Hoheitsaktes gehandelt noch stellt der am 25.4.2000 erfolgte Erwerb des am 20.11.2003 weiterveräußerten Grundstücks eine Ersatzbeschaffung für das veräußerte Ackerland im oben genannten Sinne dar.

Der Zeuge sagte als bei der Stadt S fungierender stellvertretender Fachbereichsleiter „Stadtentwicklung und Bauen“ aus, die Klägerin habe unter dem Einfluss des X zunächst das Ackerland nicht an die Stadt verkaufen wollen, obwohl diese aus verkehrstechnischen und sicherheitspolitischen Gründen eine zweite Zufahrt für das wachsende Baugebiet habe schaffen wollen. Er mutmaßte, dies sei durch die betriebene Gastwirtschaft und die Bewirtschaftung des Ackerlandes begründet gewesen. Der Zeuge habe als Verhandlungspartner und rechtlicher Vertreter der Stadt beim Abschluss der Verträge nicht erkennen können, weshalb die Klägerin dann doch in eine zivilrechtliche Abwicklung der Grundstücksumlegungen eingewilligt habe. Für den Fall einer Weigerung der Klägerin hätte eine politische Entscheidung der Stadt S erfolgen müssen. Hierbei sei eine förmliche Baulandumlegung nach dem Baugesetzbuch nicht auszuschließen, sondern nach seiner Einschätzung zu erwarten gewesen. Der Zeuge gab weiter an, die Stadt habe bei den Verhandlungen mit der Klägerin „durchblicken“ lassen, dass sie notfalls ein förmliches Verfahren durchführen werde. Auf der anderen Seite habe aber auch die Möglichkeit bestanden, mit der katholischen Kirche, der zur Klägerin benachbarten Grundstückseigentümerin, zu verhandeln, um, wenn auch wenig erfolgversprechend, die benötigte Zufahrt über deren Grundstücke zu leiten.

Auf Grund dieser Aussage steht es zur Überzeugung des Gerichts fest, dass ein enteignender Hoheitsakt der Stadt S im Sinne der oben genannten Rechtsprechung des BFH nicht so unmittelbar bevorstand, dass der freie Wille der Gemeinschafter der Klägerin und des X bei der Unterzeichnung der Grundstücksverträge maßgeblich beeinflusst werden konnte. Insoweit war die vom Zeugen angeführte politische Entscheidung der Stadt über die Durchführung eines hoheitlichen Zwangsverfahrens (z.B. nach §§ 46 ff. BauGB) bis zum Abschluss des Vertrags vom 25.4.2000 noch gar nicht getroffen worden. Es war insbesondere noch offen, ob die Stadt nicht von der Möglichkeit vertraglicher Verhandlungen mit der katholischen Kirche Gebrauch machen wollte und hiermit Erfolg haben konnte. Die Klägerin konnte deshalb sowohl zum Zeitpunkt der Einräumung des Ankaufsrechts für die Stadt S am 8.2.1999 als auch des Vertragsabschlusses vom 25.4.2000 allenfalls mit der Durchführung eines hoheitlichen Verfahrens rechnen. Dies reicht für den Ausschluss der Besteuerung gemäß § 23 Abs. 1 Nr. 1 EStG nicht aus.

Aber auch unterstellt, die Klägerin sei tatsächlich von einer unmittelbar bevorstehenden Enteignung (förmliches Umlegungsverfahren) bedroht gewesen, könnte dies die Klage nicht begründen. Denn das am 25.4.2000 von der Stadt S erworbene und am 20.11.2003 weiterveräußerte Grundstück stellte keine Ersatzbeschaffung (Baugrundstück für Ackerland) im Sinne der angeführten Rechtsprechungsgrundsätze dar. Die Klägerin erwarb dieses Grundstück auf Grund der Vereinbarung vom 8.2.1999 am 25.4.2000 zu einem Quadratmeterpreis von 250,- DM, obwohl es einen weit höheren Wert hatte. Dies folgt schon daraus, dass das Grundstück bereits am 20.11.2003 unbebaut zu einem Quadratmeterpreis von 350,- € (685,- DM) weiterveräußert wurde. Der in diesem Grundstück letztlich angelegte Gewinn aus der Veräußerung von Ackerland an die Stadt S blieb der Klägerin nicht dauerhaft erhalten. Das Grundstück diente so nicht als Ersatz für das eingeworfene Ackerland, sondern der Finanzierung der Bedürfnisse der Klägerin (Grundstücksgemeinschaft). Es konnte die Frage offen bleiben, ob Bauland überhaupt Ackerland ersetzen kann, da es nicht dieselbe wirtschaftliche Aufgabe i.S. der zitierten Rechtsprechung erfüllt.

Der in der mündlichen Verhandlung vom 19.5.2008 von der Prozessbevollmächtigten der Klägerin gestellte Beweisantrag war für die zu treffende Entscheidung hiernach unerheblich. Eine Vernehmung des X zu der Frage seiner Motivation im Zusammenhang mit der anfänglichen Verweigerung seiner Zustimmung zu einer Veräußerung des Ackerlandes konnte unterbleiben.

Die Klage war nach alledem mit der Kostenfolge aus § 135 Abs. 1 FGO abzuweisen.