Der Antrag auf Wiederaufnahme des Verfahrens wird zurückgewiesen.
I. Die Klägerin ist GmbH, deren Unternehmensgegenstand der Vertrieb und Handel mit Software, Hardware und EDV-Produkten aller Art, EDV-Dienstleistungen, EDV-Logistik und -Handel sowie die Übernahme von Abrechnungs- und Buchungsarbeiten für andere Unternehmen ist.
In den Jahren 2008 bis 2010 nahm der Beklagte bei der Klägerin eine Außenprüfung für die Jahre 2003 bis 2005 vor. Der Beklagte erließ daraufhin am 17. Mai 2011 Änderungsbescheide zur Körperschaft-, Gewerbe- und Umsatzsteuer für die Streitjahre.
Die Klägerin legte zunächst Einsprüche gegen die Änderungsbescheide wegen der Umsetzung der Feststellungen des Prüfers zu den Tz. 16, 17, 20, 21, 23 und 24 des Prüfungsberichts ein. Die Einsprüche hatten keinen Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 28. Juli 2014). Auf die am 29. August 2014 erhobene Klage der Klägerin, die diese zunächst nicht begründete, änderte der Beklagte am 12. Dezember 2014 die angefochtenen Bescheide im Rahmen des schlichten Antragsverfahrens. In den Änderungsbescheiden berücksichtigte der Beklagte aber weiterhin die Prüfungsfeststellungen zu den Tz. 15a, 15b, 15c, 15f und 19 des Prüfungsberichts. Dagegen wandte sich die Klägerin mit ihrer Klagebegründung. Im Hinblick auf die Prüfungsfeststellungen zu den Tz. 15c und 19 hat der Beklagte eingeräumt, dass dies rückgängig zu machen sei.
Streitig waren seither noch verschiedene Korrekturen betreffend die Kassenbuchführung der Klägerin.
Am 13. Oktober 2016 fand eine mündliche Verhandlung statt. In der Verhandlung wies der Beklagtenvertreter darauf hin, dass einige von der Klägerin eingereichte Rechnungen IBAN-Nummern auswiesen, obwohl IBAN-Nummern zu dem Zeitpunkt, der als Rechnungsdatum ausgewiesen war, noch nicht existierten. Der Klägervertreter erklärte dazu, dass er dies nicht erläutern könne. Die an dem Verfahren beteiligten ehrenamtlichen Richter wiesen übereinstimmend darauf hin, dass es nach ihren Erfahrungen nicht ungewöhnlich sei, dass bei einem neuerlichen Ausdruck alter Rechnungen alle mittlerweile vorliegenden Informationen des betreffenden EDV-Systems, also auch mittlerweile vergebene IBAN-Nummern, mitgedruckt werden. Dieser Punkte wurde in der Verhandlung sodann nicht weiter vertieft. Es wurde mit den Beteiligten eingehend erörtert, ob und inwieweit Mängel der Kassenbuchführung bei der Klägerin zu verzeichnen waren. Ausweislich der Niederschrift der mündlichen Verhandlung erklärte der Beklagtenvertreter, dass er an den Feststellungen zu Tz. 19 des Betriebsprüfungsberichts nicht mehr festhalte und dem Klagebegehren insoweit durch Erlass von Änderungsbescheiden entsprechen werde. Zu weiteren Änderungen zugunsten der Klägerin war der Beklagtenvertreter nicht bereit. Ausweislich des Sitzungsprotokolls erklärte der Klägervertreter aufgrund dieser Zusage des Beklagtenvertreters den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt. Der entsprechende Passus in der Sitzungsniederschrift weist dazu aus, dass diese Erklärung laut diktiert und von dem Klägervertreter genehmigt worden sei. In der Folge erklärte auch der Beklagtenvertreter den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt, und auf Vorschlag des Gerichts einigten sich die Beteiligten über die Verteilung der Kosten des Verfahrens. Dementsprechend wurde ein Beschluss über die Kostenverteilung in der mündlichen Verhandlung verkündet.
Mit Schriftsatz vom 17. Oktober 2016 teilte die Klägerin mit, dass sie wegen einer Falschaussage des Beklagtenvertreters eine Wiederaufnahme des Verfahrens nach § 580 der Zivilprozessordnung (ZPO) anstrebe. Der Beklagtenvertreter habe in der mündlichen Verhandlung überraschend ausgesagt, dass die zu Tz. 15a des Betriebsprüfungsberichts vorgelegten Rechnungen gefälscht gewesen seien. Ihrer, der Klägerin, Bevollmächtigter habe dem Gericht mitgeteilt, dass er nicht wisse, ob es in dem fraglichen Jahr, 2003, bereits IBAN-Nummern gegeben habe. Er habe das Gericht um eine Unterbrechung der Sitzung gebeten, um diesen Sachverhalt aufzuklären. Das Gericht habe dies abgelehnt. Sämtliche Richter des Senats seien ganz sicher gewesen, dass es im Jahre 2003 keine IBAN-Nummern gegeben habe. Ihr, der Klägerin, Bevollmächtigter habe daher davon ausgehen müssen, dass dies zutreffend sei. Deshalb habe er den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt. Diese Erklärung hätte er natürlich nicht abgeben können, wenn er die Wahrheit gekannt hätte. Nunmehr könne sie, die Klägerin, beweisen, dass es bereits seit dem 1. Januar 2003 IBAN-Nummern gegeben habe und dass ihre Geschäftsbank, die D... Bank, diese auch im Jahre 2003 eingeführt habe.
Die Klägerin beantragt,das durch Beschluss erledigte Verfahren 10 K 10256/14 wieder aufzunehmen.
Der Beklagte erwidert dazu, dass im Rahmen der mündlichen Verhandlung darauf hingewiesen worden sei, dass die Klägerin trotz wiederholter Aufforderungen weder im Rahmen der steuerlichen Außenprüfung noch im außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren eine Erläuterung hinsichtlich der beanstandeten Buchungen abgegeben oder Belege zu diesen Buchungen eingereicht habe.
Der Beklagtenvertreter habe in der mündlichen Verhandlung moniert, dass
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erstmalig mit der Klagebegründung dargelegt worden sei, dass sich der Betrag von 11.414,40 Euro aus vier Einzelrechnungen zusammensetze, während die Klägerin mit Schriftsatz vom 3. Juni 2016 vorgetragen habe, dass der Betrag auf fünf Rechnungen basiere,
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auffällig sei, dass die im gerichtlichen Verfahren vorgelegten Ausgangsrechnungen in den Zeiträumen 2003 bis 2004 IBAN-Nummern und für 2005 Kontonummern auswiesen und
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die im Rahmen der Prüfung und außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren vorgelegten Ausgangsrechnungen für die Zeiträume 2003 bis 2005 als Geschäftsführer B... oder C... auswiesen, obwohl die Geschäftsführerin B... erst Anfang des Jahres 2009 ihren Familiennamen in C... änderte.
II. Der Antrag hat keinen Erfolg.
1. Es bestehen bereits durchgreifende Bedenken hinsichtlich der Statthaftigkeit des Antrags. Ein Antrag auf Wiederaufnahme des Verfahrens ist allerdings auch dann statthaft, wenn das Verfahren durch einen rechtskräftigen Beschluss und nicht durch ein rechtskräftiges Endurteil abgeschlossen worden ist. Der insoweit für das finanzgerichtliche Verfahren einschlägige § 134 der Finanzgerichtsordnung (FGO) erfasst nach seinem eindeutigen Wortlaut jedes rechtskräftig abgeschlossene Verfahren. Im Falle eines durch Beschluss beendeten Verfahrens ist dann nicht eine Wiederaufnahmeklage, sondern ein Wiederaufnahmeantrag zu stellen (Ratschow in Gräber, FGO, 8. Auflage 2015, § 134 FGO Rn. 2), über den dann durch Beschluss zu entscheiden ist.
Im Hinblick auf Kostenbeschlüsse nach übereinstimmender Hauptsacheerledigung durch die Beteiligten kommt ein Wiederaufnahmeverfahren gemäß § 134 FGO i.V.m. §§ 578 ff. ZPO jedoch nicht in Betracht (ebenso OVG Lüneburg, Beschluss vom 5. September 2014 - 5 LA 57/14, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht - Rechtsprechungs-Report [NVwZ-RR 2015, 77, für § 153 Abs. 1 der Verwaltungsgerichtsordnung [VwGO] i.V.m. §§ 578 ff. ZPO; wohl auch Greger in Zöller, ZPO, 31. Auflage 2016, vor § 578 Rn. 14). Nicht jeder unanfechtbare Beschluss ist ein solcher, der das Verfahren rechtskräftig beendet. Erforderlich ist vielmehr, dass der Beschluss auf einer Sachprüfung beruht und das Verfahren konstitutiv beendet. Dies ergibt sich aus dem Ziel der Wiederaufnahmevorschriften, nämlich der Beseitigung eines rechtskräftigen Urteils bzw. Beschlusses sowie der Neuverhandlung und Neuentscheidung der Sache. Eine neue (Sach-)Entscheidung setzt aber voraus, dass auch die Entscheidung, deren Aufhebung begehrt wird, auf einer Sachprüfung/Sachentscheidung beruht; in materielle Rechtskraft erwächst nur die Entscheidung des Gerichts über den Streitgegenstand (OVG Lüneburg aaO. m.w.N.).
Hier ist das Verfahren durch die Abgabe übereinstimmender Hauptsacheerledigungserklärungen der Beteiligten wirksam beendet worden. Wie bei der Rücknahmeerklärung entziehen bereits die übereinstimmenden Erledigungserklärungen dem Verfahren den Streitgegenstand; anhängig bleibt es nur wegen der Kostenentscheidung. Der danach zu treffende Kostenbeschluss stellt die eingetretene Verfahrensbeendigung lediglich deklaratorisch fest. Die Kostenentscheidung erwächst nicht in materielle Rechtskraft. Sie beruht nicht auf einer Sachprüfung, sondern stellt eine Billigkeitsentscheidung unter Berücksichtigung des bisherigen Sach- und Streitstandes dar.
2. Dass ein Wiederaufnahmeantrag nach § 134 FGO i.V.m. §§ 578 ff. ZPO ausscheidet, bedeutet indes nicht, dass sich die Prozessbeteiligten an ihrer Erledigungserklärung ausnahmslos festhalten lassen müssten. In der höchstrichterlichen Rechtsprechung ist vielmehr anerkannt, dass Prozesshandlungen unter bestimmten Umständen widerrufen werden können. Einen solchen Widerruf hat die Klägerin allerdings nicht erklärt; sie hat vielmehr ausdrücklich dargetan, dass sie "wegen einer Falschaussage des Beklagten-Vertreters eine Wiederaufnahme des Verfahrens nach § 580 ZPO" anstrebe. Da die Klägerin fachkundig vertreten ist, kommt eine - nach dem Wortlaut des klägerischen Schriftsatzes fernliegende - Auslegung dahingehend, die Klägerin habe ihre Erledigungserklärung widerrufen wollen, nicht in Betracht.
Rein vorsorglich weist der Senat darauf hin, dass ein Widerruf im vorliegenden Fall scheitern würde, weil die Voraussetzungen für einen solchen nicht vorliegen. Ein einseitiger Widerruf einer Erledigungserklärung ist, nachdem sich der andere Prozessbeteiligte der Erledigungserklärung angeschlossen hat, nur dann möglich, wenn ein Restitutionsgrund besteht (Beschluss des Bundesgerichtshofes [BGH] vom 14. Mai 2013 - II ZR 262/08, Neue Juristische Wochenschrift [NJW] 2013, 2686; Ratschow in Gräber, FGO, 8. Auflage 2015, § 138 FGO Rn. 17; Jaspersen/Wache in Beck´scher Online-Kommentar ZPO, § 91a ZPO Rn. 17 [Stand 1. September 2016]; Schulz in Münchener Kommentar zur ZPO, 5. Auflage 2016, § 91a ZPO Rn. 33). Ein solcher ist jedoch nicht gegeben (dazu unten II.3.).
3. Selbst wenn man entgegen den Ausführungen unter II.1. von der Statthaftigkeit des Antrags ausgeht, so ist er jedenfalls unbegründet. Die Voraussetzungen einer Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 134 FGO i.V.m. § 580 ZPO sind nicht gegeben.
§ 580 ZPO lässt eine Restitutionsklage - hier in Form eines Restitutionsantrags - zu,
1. wenn der Gegner durch Beeidigung einer Aussage, auf die das Urteil gegründet ist, sich einer vorsätzlichen oder fahrlässigen Verletzung der Eidespflicht schuldig gemacht hat;
2. wenn eine Urkunde, auf die das Urteil gegründet ist, fälschlich angefertigt oder verfälscht war;
3. wenn bei einem Zeugnis oder Gutachten, auf welches das Urteil gegründet ist, der Zeuge oder Sachverständige sich einer strafbaren Verletzung der Wahrheitspflicht schuldig gemacht hat;
4. wenn das Urteil von dem Vertreter der Partei oder von dem Gegner oder dessen Vertreter durch eine in Beziehung auf den Rechtsstreit verübte Straftat erwirkt ist;
5. wenn ein Richter bei dem Urteil mitgewirkt hat, der sich in Beziehung auf den Rechtsstreit einer strafbaren Verletzung seiner Amtspflichten gegen die Partei schuldig gemacht hat;
6. wenn das Urteil eines ordentlichen Gerichts, eines früheren Sondergerichts oder eines Verwaltungsgerichts, auf welches das Urteil gegründet ist, durch ein anderes rechtskräftiges Urteil aufgehoben ist;
7. wenn die Partei
a) ein in derselben Sache erlassenes, früher rechtskräftig gewordenes Urteil oder
b) eine andere Urkunde auffindet oder zu benutzen in den Stand gesetzt wird, die eine ihr günstigere Entscheidung herbeigeführt haben würde;
8. wenn der Europäische Gerichtshof für Menschenrechte eine Verletzung der Europäischen Konvention zum Schutz der Menschenrechte und Grundfreiheiten oder ihrer Protokolle festgestellt hat und das Urteil auf dieser Verletzung beruht.
In den Fällen des § 580 Nr. 1 bis 5 ZPO ist gemäß § 581 Abs. 1 ZPO weitere Voraussetzung, dass wegen der Straftat eine rechtskräftige Verurteilung ergangen ist oder wenn die Einleitung oder Durchführung eines Strafverfahrens aus anderen Gründen als wegen Mangels an Beweis nicht erfolgen kann.
Hier hat sich der Beklagte nicht der Verletzung der Eidespflicht schuldig gemacht (§ 580 Nr. 1 ZPO), da eine Beeidigung in dem Verfahren nicht stattgefunden hat. Ebensowenig gründet sich das Urteil bzw. in diesem Verfahren der Beschluss auf eine fälschlich angefertigte oder verfälschte Urkunde (§ 580 Nr. 2 ZPO). Auch ein Zeugnis oder Gutachten, bei dem der Zeuge oder Sachverständige sich einer strafbaren Verletzung der Wahrheitspflicht schuldig gemacht hat (§ 580 Nr. 3 ZPO), war in dem Verfahren nicht gegeben. Dass einer der Richter, die an dem Beschluss mitgewirkt haben, sich in Beziehung auf den Rechtsstreit einer strafbaren Verletzung seiner Amtspflichten gegen die Klägerin schuldig gemacht habe (§ 580 Nr. 5 ZPO), hat die Klägerin ebenfalls nicht vorgetragen. Der Beschluss gründet auch nicht auf dem Urteil eines anderen Gerichts, welches durch rechtskräftiges Urteil aufgehoben ist (§ 580 Nr. 6 ZPO).
Die Klägerin hat auch nicht ein in derselben Sache erlassenes, früher rechtskräftig gewordenes Urteil oder eine andere Urkunde aufgefunden, die eine ihr günstigere Entscheidung herbeigeführt haben würde (§ 580 Nr. 7 ZPO). Insbesondere die in Rede stehenden Urkunden - die von der Klägerin eingereichten Rechnungen - lagen bei der Entscheidungsfindung vollständig vor; die Klägerin hat mit ihrem Wiederaufnahmeantrag keine weiteren Urkunden vorgelegt. Selbst wenn man aber die Nachweise über die Verwendung von IBAN-Nummern im Jahre 2003 als solche Urkunden ansehen wollte, so wären sie nicht geeignet, eine für die Klägerin günstigere Entscheidung herbeizuführen. Die übereinstimmenden Erklärungen über die Erledigung des Rechtsstreits hatten ihren Grund nicht in dem Nichtvorliegen der genannten Nachweise. Die Frage der IBAN-Nummern spielte bei der Erörterung der Sach- und Rechtslage eine allenfalls untergeordnete Rolle und war durch die Einlassungen der ehrenamtlichen Richter des Senats für die Beurteilung des Sach- und Streitstandes nicht von Interesse. Der Klägervertreter hat den Rechtsstreit denn auch im Hinblick auf die Bereitschaft des Beklagtenvertreters, dem Klagebegehren teilweise abzuhelfen, für erledigt erklärt.
Des weiteren beruht der Beschluss auch nicht auf einer Verletzung der Europäischen Konvention zum Schutz der Menschenrechte und Grundfreiheiten und ihren Protokollen (§ 580 Nr. 8 ZPO).
Schließlich ist der Beschluss auch nicht von dem Vertreter des Beklagten durch eine in Beziehung auf den Rechtsstreit verübte Straftat erwirkt worden (§ 580 Nr. 4 ZPO). Die Klägerin beruft sich insoweit zwar auf eine Falschaussage des Beklagtenvertreters. Eine strafbare Falschaussage liegt indes gemäß § 153 des Strafgesetzbuchs (StGB) nur vor, wenn jemand vor Gericht oder vor einer anderen zur eidlichen Vernehmung von Zeugen oder Sachverständigen zuständigen Stelle als Zeuge oder Sachverständiger uneidlich falsch aussagt. Der Beklagtenvertreter war in diesem Verfahren jedoch weder Zeuge noch Sachverständiger. Weitere in Betracht kommende Straftaten, die der Beklagtenvertreter begangen haben könnte, sind nicht ersichtlich. Zudem wäre der Beschluss, selbst wenn eine strafbare Handlung des Beklagtenvertreters vorgelegen haben sollte, nicht durch diese bewirkt worden. Der Beschluss wurde vielmehr durch die übereinstimmende Erklärung der Beteiligten, dass der Rechtsstreit in der Hauptsache erledigt sei, bewirkt, und diese Erklärung des Klägervertreters hatte ihren Grund ausweislich der Sitzungsniederschrift nicht in den Behauptungen des Beklagtenvertreters über die Authentizität der von der Klägerseite vorgelegten Rechnungen, sondern, wie bereits erwähnt, in der nach eingehender Erörterung der Sach- und Rechtslage erklärten Bereitschaft des Beklagtenvertreters, dem Klagebegehren im Hinblick auf Tz. 19 des Betriebsprüfungsberichts abzuhelfen. Schließlich würde es hier auch an den weiteren Voraussetzungen des § 581 ZPO fehlen.