FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 30.01.2020 - 4 K 4033/19
Fundstelle
openJur 2020, 42862
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Tatbestand

Die (kirchensteuerpflichtige) Klägerin ist ledig und erzielte im Veranlagungszeitraum (VZ) 2010 (Streitjahr) Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit sowie aus Kapitalvermögen i. H. v. 10.714 €, die - zwischen den Beteiligten unstrittig - nach § 43 Abs. 5 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) vollumfänglich dem abgeltenden Kapitalertragsteuerabzug unterlagen. Am 17.11.2017 gab die Klägerin erstmals eine Einkommensteuererklärung für 2010 ab, mit der sie den Antrag stellte, ihre Kapitalerträge gemäß § 32d Abs. 6 EStG gemäß den allgemeinen Regelungen mit ihrem persönlichen Steuersatz zu besteuern (Günstigerprüfung). Die Steuerbescheinigungen über Einbehalt und Abführung der Kapitalertragsteuer stammen - soweit ersichtlich - aus dem Jahr 2011.

Mit Schreiben vom 19.12.2017- das eine Rechtsbehelfsbelehrung enthält - lehnte der Beklagte die Durchführung einer Einkommensteuerveranlagung für das Streitjahr mit der Begründung ab, es sei bereits Festsetzungsverjährung eingetreten. Zeitgleich setzte er auf den Antrag der Klägerin hin hinsichtlich der auf die Kapitalerträge entfallenden Kapitalertragsteuer (2.145 €) 9 % evangelische Kirchensteuer i. H. v. 193,05 € fest (siehe Einspruchsheftung).

Mit ihrem Schreiben vom 19.01.2018 wandte die Klägerin sich im Wege des Einspruchs gegen die ablehnende Entscheidung des Beklagten. Zur Begründung verwies sie auf einen rechtskräftigen Gerichtsbescheid des Sächsischen Finanzgerichts (FG) vom 16.11.2017 6 K 1271/17 (juris). Aus dieser Entscheidung sei zu schlussfolgern, dass mit dem Antrag auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG die Abgeltungswirkung der Kapitalertragsteuer entfalle. Dies habe zur Folge, dass ein Pflichtveranlagungsfall i. S. des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG vorliege, für den eine dreijährige Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 Nr. 1 Abgabenordnung (AO) ausgelöst werde. Dem folgend habe die Festsetzungsfrist hier nicht vor Ablauf des 31.12.2017 enden können, so dass der Antrag auf Günstigerprüfung festsetzungsfristwahrend eingegangen sei und seinerseits eine Ablaufhemmung nach § 170 Abs. 3 AO ausgelöst habe.

Der Einspruch blieb erfolglos. Mit Einspruchsentscheidung vom 10.01.2019 - auf welche der Senat wegen der weiteren Einzelheiten Bezug nimmt (vgl. Einspruchsheftung) - wies der Beklagte den Einspruch der Klägerin als unbegründet zurück. Zur Begründung führte der Beklagte aus, für den VZ 2010 sei mit Ablauf des 31.01.2014 Festsetzungsverjährung eingetreten. Es läge kein Pflichtveranlagungsfall nach § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG vor, sondern eine Antragsveranlagung, mit der Konsequenz, dass eine dreijährige Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO nicht eingreife. Soweit die Klägerin im Hinblick auf ihre im Streitjahr erzielten Einkünfte aus Kapitalvermögen ihr Veranlagungswahlrecht nach § 32d Abs. 4 EStG bzw. nach § 32d Abs. 6 EStG (Günstigerprüfung) ausübe, sei eine andere Beurteilung nicht gerechtfertigt. Zwar könne das Veranlagungswahlrecht zeitlich unbefristet ausgeübt werden. In zeitlicher Hinsicht könne das Veranlagungswahlrecht allerdings längstens bis zum Eintritt der Festsetzungsfrist ausgeübt werden. Dem folgend sei das Wahlrecht hier spätestens mit Ablauf des 31.12.2014 in Fortfall geraten, da der durch Abgabe der Einkommensteuererklärung für 2010 gestellte diesbezügliche Antrag der Klägerin erst am 17.11.2017 und mithin in festsetzungsverjährter Zeit bei ihm - dem Beklagten - eingegangen sei. Soweit die Klägerin ihre Rechtsauffassung durch das Urteil des Sächsischen FG (rechtskräftiger Gerichtsbescheid vom 16.11.2017 6 K 1271/17, juris) bestätigt sehe, sei ein anderes Ergebnis gleichfalls nicht gerechtfertigt. Das Urteil entfalte nach § 110 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) lediglich zwischen den Beteiligten des Rechtsstreits ("inter partes") Bindungswirkung und vermöge ihn - den Beklagten - deshalb nicht zu binden. Dem Urteil komme zudem keine über den entschiedenen Einzelfall hinausgehende grundsätzliche Bedeutung bei.

Mit ihrer frist- und formgerecht erhobenen Klage hält die Klägerin an ihrem vorinstanzlichen Begehren fest. Unter Wiederholung ihres vorinstanzlichen Vorbringens führt sie ergänzend aus, dass eine Verpflichtung zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung für 2010 auch daraus folge, dass aufgrund ihrer Zugehörigkeit zu einer Religionsgemeinschaft von den Kapitalertragsteuern evangelische Kirchensteuern nachzuerheben gewesen seien. Dem sei der Beklagte trotz des von ihm angenommenen Eintritts der Festsetzungsverjährung mit Festsetzungsbescheid vom 19.12.2017 nachgekommen. Aufgrund ihres Antrags auf Günstigerprüfung sei ein Pflichtveranlagungsfall gegeben und eine dreijährige Anlaufhemmung in Gang gesetzt worden, so dass der Einwand des Beklagten, die Festsetzungsfrist sei verstrichen, nicht von Relevanz sei.

Die Klägerin beantragt schriftsätzlich sinngemäß,den Beklagten unter Aufhebung des Ablehnungsbescheides vom 19.12.2017 sowie der Einspruchsentscheidung vom 10.01.2019 zu verpflichten, die für das Streitjahr 2010 abgegebene Einkommensteuererklärung einer Veranlagung zuzuführen.

Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.

Zur Vermeidung von Wiederholungen verweist er auf die Gründe seiner Einspruchsentscheidung. Er lehnt die Durchführung einer Einkommensteuerveranlagung weiterhin ab.

Mit Schriftsätzen vom 11.03.2019 und 17.04.2019 (Bl. 16, 18 Streitakte) haben die Beteiligten nach § 90 Abs. 2 FGO auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.

Dem Senat hat bei seiner Entscheidungsfindung neben einem Band (Bd.) Streitakten zum vorliegenden Klageverfahren eine Heftung des Beklagten zur Steuernummer ... vorgelegen, auf deren Inhalt ergänzend Bezug genommen wird.

Gründe

Der Senat konnte mit Einverständnis der Beteiligten durch Urteil ohne mündliche Verhandlung entscheiden (§ 90 Abs. 2 FGO).

Die Verpflichtungsklage (§ 40 Abs. 1 Fall 2 Var. 1 FGO) ist zulässig, aber unbegründet.

Der Beklagte hat die Durchführung einer Einkommensteuer-(Antrags-)Veranlagung unter Berücksichtigung der Anwendung des gesonderten Steuertarifs für Einkünfte aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG nach Maßgabe von § 32d Abs. 4 bzw. Abs. 6 (Günstigerprüfung) mit ablehnendem Verwaltungsakt in Gestalt der Einspruchsentscheidung zu Recht abgelehnt. Die Klägerin hat keinen Anspruch auf Durchführung einer Einkommensteuerveranlagung (§ 101 FGO). Denn die reguläre (vierjährige) Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO war bereits verstrichen, so dass für das Streitjahr bereits Festsetzungsverjährung eingetreten war.

Nach § 47 AO erlöschen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis. Eine Steuerfestsetzung sowie ihre Aufhebung und Änderung sind nicht mehr zulässig, wenn die Festsetzungsfrist abgelaufen ist (§ 169 Abs. 1 Satz 1 AO).

Die Festsetzungsfrist für die Einkommensteuer beträgt regelmäßig vier Jahre (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO). Sie beginnt mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist (§ 170 Abs. 1 1. Alt. AO). Im Streitfall entstand der Anspruch auf Einkommensteuer nach § 36 Abs. 1 EStG i. V. m. § 38 AO mit Ablauf des Jahres 2010 und endete dementsprechend am 31.12.2014. Nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO beginnt die Festsetzungsfrist zwar hiervon abweichend dann, wenn eine Steuererklärung oder Steueranmeldung einzureichen oder eine Anzeige zu erstatten ist, erst mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Erklärung, Anmeldung oder die Anzeige eingereicht bzw. erstattet wird, und spätestens mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuer entstanden ist. Der Anlauf der Festsetzungsfrist ist allerdings dann nicht gehemmt, wenn keine Steuererklärung einzureichen ist (vgl. Rüsken in Klein, AO, 2018, § 170 Rz. 9 mit weiteren Nachweisen [m.w.N.]. Ein solcher Pflichtveranlagungsfall liegt hier nicht vor, denn bis zum Ende der allgemeinen Festsetzungsfrist mit Ablauf des Jahres 2014 bestand mangels Veranlagungstatbestandes gemäß § 46 Abs. 2 Nrn. 1 bis 7 EStG keine Steuererklärungspflicht. Die erst nach Ablauf der Festsetzungsfrist eingereichte Einkommensteuererklärung konnte hier auch nicht mehr nachträglich eine rückwirkende Hemmung des Beginns der Festsetzungsfrist nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO bewirken. Zwar führte der Antrag auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG dazu, dass die durch den Kapitalertragsteuerabzug abgegoltenen besteuerten Kapitalerträge (§ 43 Abs. 5 Satz 1 EStG) aufgrund des Veranlagungswahlrechts nunmehr nach den allgemeinen Regelungen zu besteuern sind. Daraus folgt, dass die Kapitalerträge abweichend von der Norm des § 2 Abs. 5 EStG den übrigen tariflich besteuerten Einkünften (hier aus nichtselbständiger Arbeit) hinzuzurechnen sind, wenn die sich daraus ergebende Einkommensteuer niedriger ist als die Summe aus Einkommensteuer nach § 32d Abs. 1 EStG (25 % der Kapitalerträge abzüglich des Sparerpauschbetrages mit Abzugsverbot tatsächlicher Werbungskosten gemäß § 20 Abs. 9 Satz EStG). Andernfalls gilt der Antrag nach § 32d Abs. 6 EStG als nicht gestellt (vgl. Loschelder in Schmidt, EStG, 38. Aufl. 2019, § 32d Tz. 22 mit Hinweis auf Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen in Bundessteuerblatt [BStBl] I 2016, 85 Tz. 149 f.) Indes vermag der erst nach Eintritt der Festsetzungsverjährung gestellte Antrag nach § 32d Abs. 6 EStG auf Günstigerprüfung eine Verpflichtung des Beklagten zur Durchführung einer Einkommensteuerveranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG wegen der Überschreitung der dort normierten 410 €-Grenze, nicht zu begründen. Ebenso wie eine behördliche Aufforderung zur Abgabe einer Steuererklärung den Anlauf der Festsetzungsfrist dann nicht mehr hemmt, wenn sie dem Steuerpflichtigen erst nach dem Ablauf der Festsetzungsfrist des § 169 Abs. 2 AO zugeht (vgl. Bundesfinanzhof [BFH], Urteil vom 28.03.2012 VI R 68/10, BStBl II 2012, 711 m.w.N zur höchstrichterlichen Rechtsprechung), gilt dies gleichermaßen für den Fall, dass der Steuerpflichtige eine solche Pflicht durch seinen Antrag nach § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG i. V. m. § 32d Abs. 6 EStG herbeiführt. Zudem hat der BFH zuletzt ausgeführt (vgl. Urteil vom 21.08.2019 X R 16/17, Deutsches Steuerrecht [DStR] 2020, 105; juris), dass der Antrag nach § 32d Abs. 4 EStG kein rückwirkendes Ereignis darstelle, sofern die Voraussetzungen für die Ausübung des Wahlrechts nach § 32d Abs. 4 EStG bereits vor Eintritt der Bestandskraft vorgelegen hätten. Dies gilt vorliegend gleichermaßen für das aus § 32d Abs. 6 EStG folgende Günstigerprinzip. Vergleichbar liegt der Fall auch hier. Die Klägerin hätte ihr Wahlrecht nach § 32d Abs. 6 EStG ohne weiteres innerhalb der regulären Festsetzungsfrist bis zum Ablauf des 31.12.2014 ausüben können, denn die Steuerbescheinigungen lagen ihr innerhalb dieses Zeitraums vollständig vor. Damit erlosch der Anspruch aus dem Schuldverhältnis zum 31.12.2014 und wurde die Belastung der Kapitalerträge mit dem die Einkommensteuer abgeltenden Kapitalertragsteuerabzug definitiv. Die vorstehenden Grundsätze gelten auch für das aus § 32d Abs. 4 EStG folgende Veranlagungswahlrecht, so dass der Senat insoweit auf die vorstehenden Ausführungen verweisen kann.

Soweit die Klägerin darauf verweist, dass der Beklagte mit Bescheid vom 19.12.2017 die Kirchensteuer auf die einbehaltene und abgeführte Kapitalertragsteuer nach Ablauf der allgemeinen Festsetzungsfrist für die Einkommensteuer festgesetzt habe, ist eine andere Beurteilung des Streitfalls ebenso nicht angezeigt. Die Festsetzung der Kirchensteuer vermag keine Auswirkung auf den Anlauf der Festsetzungsfrist für die Durchführung einer Einkommensteuerveranlagung gemäß § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO bewirken. Im Grundsatz wird der Kirchensteuerabzug als Zuschlagsteuer durch Abzug vom Kapitalertrag nach Maßgabe des § 51a Abs. 2b EStG erhoben. Diese Verpflichtung zum Kirchensteuerabzug trifft nach § 51a Abs. 2c EStG im Regelfall den Schuldner der Kapitalerträge. Ist ein solcher Kirchensteuerabzug hingegen - wie im Streitfall - unterblieben, normiert § 51a Abs. 2d EStG, dass die Kirchensteuer nach Ablauf des Kalenderjahres nach dem Kapitalertragsteuerbetrag veranlagt wird, der sich ergibt, wenn die Steuer auf Kapitalerträge nach § 32d Abs. 1 Satz 4 und 5 EStG errechnet wird.

Diesem Erfordernis ist der Beklagte mit dem o. g. Kirchensteuerveranlagungsbescheid (als Pflichtveranlagung) nachgekommen. Indes vermag dieser Umstand keinen Einfluss auf die von der Klägerin begehrte Durchführung einer Einkommensteuerveranlagung nehmen, denn Einkommensteuer und Kirchensteuerveranlagung stehen nach zutreffender BFH-Rechtsprechung im Verhältnis Grundlagen-/Folgebescheid zueinander (vgl. BFH-Beschluss vom 24.03.1999 I B 14/98, Sammlung der Entscheidungen des BFH [BFH/NV] 1999, 1383).

Der Senat hat die Revision zum BFH zugelassen, weil er mit der vorliegenden Entscheidung von dem als Urteil wirkenden Gerichtsbescheid des Sächsischen FG vom 16.11.2017 (6 K 1271/17) abweicht.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.