Der Bescheid über Körperschaftsteuer und Feststellung gemäß § 47 Abs. 2 KStG für 2000 vom 8.10.2009 und der Bescheid über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß § 47 Abs. 1 KStG zum 31.12.2000 vom 2.10.2009 in Form der Einspruchsentscheidung vom 26.9.2017 werden dahin geändert, dass die im Jahr 2001 abgeflossene Gewinnausschüttung i. H.v. ... DM nicht als solche i. S. § 27 Abs. 3 Satz 1 KStG in der bis zum 31.12.2000 gültigen Fassung behandelt und deshalb nicht mit dem verwendbaren Eigenkapital zum 31.12.2000 verrechnet wird. Die Neuberechnung der danach festzusetzenden Körperschaftsteuer bzw. der danach festzustellenden Besteuerungsgrundlagen wird dem Beklagten aufgegeben.
Die Revision wird zugelassen.
Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.
Das Urteil ist wegen der Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des jeweils zu vollstreckenden Betrages abwenden, soweit nicht die Klägerin zuvor Sicherheit in Höhe des vollstreckbaren Betrages leistet.
Streitig ist, ob eine im Jahr 2001 erfolgte Ergebnisausschüttung auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss beruht und die Ausschüttungsbelastung deshalb für das Jahr 2000 herzustellen ist.
Anteilseigner der Klägerin sind die Stadt M zu 99,9926% und der Kreis M (heute: ... M) zu 0,0074%. Die Klägerin hält als geschäftsleitende Holding 100% des Grundkapitals der Stadtwerke M AG (M AG), die als Energieversorgungsunternehmen Dienstleistungen und Produkte rund um die Bereiche Strom, Gas, Wasser und Fernwärme anbietet. Die Klägerin ist darüber hinaus zu 94,9% an der M 1-AG beteiligt (die übrigen 5,1 % werden von der Stadt M unmittelbar gehalten). Zwischen der Klägerin und der M AG bzw. der Klägerin und der M 1-AG bestehen jeweils Ergebnisabführungsverträge; diese Gesellschaften sind ertragsteuerlich organschaftlich miteinander verbunden. Auf Ebene der Klägerin werden Verkehrsverluste der M 1-AG mit Versorgungsgewinnen der M AG steuerlich verrechnet (sog. steuerlicher Querverbund).
Die Satzung der Klägerin -- Gesellschaftsvertrag -- wurde seit 1972 mehrfach geändert. Dessen § 15 in der für den Streitzeitraum gültigen Fassung vom 17.8.1998 ist überschrieben mit "Gewinn- und Verlustrechnung". Nach Abs. 1 dieser Regelung "fließt" ein sich nach Jahresabschluss ergebender Gewinn der Stadt M zu, ein sich ergebender Verlust wird jährlich von ihr abgedeckt. In Abs. 3 verpflichtet sich die Stadt M, "die Verluste der Holding jährlich abzudecken". Die Ursprungsfassung dieser Regelung vom 11.12.1972 war noch überschrieben mit "Gewinn- und Verlustverteilung". Ausweislich der Fußn. 2 der Klagebegründung wurde die Regelung im März 2002 dahin geändert, dass sie nunmehr mit "Gewinnverwendung" überschrieben war und vorsah, dass die Gesellschafterversammlung über die Verwendung des Jahresergebnisses (Summe aus Jahresüberschuss und Gewinnvortrag abzüglich Verlustvortrag) mit einfacher Mehrheit entscheidet (entsprechend dem in der Prüferhandakte enthaltenen Satzungänderungsvorschlag).
Der Jahresabschluss zum 31.12.2000 wies als Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit ... DM aus und einen Jahresüberschuss von 0 DM (nach Abzug von ... DM Ertragsteuern und einer beabsichtigten, handelsrechtlich als Betriebsausgabe zu behandelnden Position "Gewinnausschüttung/Verlustübernahme" i.H.v. ... DM; Verbindlichkeit gegenüber der Stadt M). Lt. der Anlage II Blatt 2, 7 und 8 der Erläuterungen zum Jahresabschluss 2000 heißt es dazu:
Tz. 14 "Die Verbindlichkeiten gegenüber Gesellschaftern resultieren aus ... der Gewinnausschüttung 2000 an die Stadt M (... TDM) ..."
Tz. 26 "Aufgrund des Gesellschaftsvertrages fließt ein Gewinn der Stadt M zu, ein Verlust ist von ihr auszugleichen. Damit wird der Jahresüberschuss des Geschäftsjahres 2000 bereits als Gewinnausschüttung bzw. Verbindlichkeit gegenüber der Stadt M ausgewiesen."
Am 28.6.2001 fand eine ordentliche Gesellschafterversammlung der Klägerin statt. In der Versammlungsniederschrift heißt es zu TOP 1 (Vorlage und Feststellung des Jahresabschlusses für das Geschäftsjahr 2000) im Anschluss an den Beschluss über die Feststellung des Jahresabschlusses für das Geschäftsjahr 2000:
Gemäß § 15 Abs. 1 des Gesellschaftsvertrages fließt der Gewinn der Stadt M zu. Somit wird der Bilanzgewinn nach Abwicklung der Gewinnabführung bzw. des Verlustausgleiches mit den Organgesellschaften in Höhe von DM ... abzüglich der einzubehaltenden Kapitalertragsteuer und des Solidaritätszuschlages am 4.9.2001 ausgezahlt ... (Prüferhandakte)
Ebenfalls am 28.6.2001 wurde der Gesellschaftsvertrag u.a. hinsichtlich des Stammkapitals geändert. Ergänzend ist in der Urkunde des Notars A (UR-Nr. 1) zum Ergebnis der Gesellschafterversammlung entsprechend der Versammlungsniederschrift im Anschluss an die Feststellung des Jahresabschlusses festgehalten:
"Ein Gewinnverwendungsbeschluss war nicht zu fassen ..., da gemäß § 15 der Satzung ... ein sich nach dem Jahresabschluss ergebender Gewinn der Stadt M zufließt und ein sich ergebender Verlust jährlich von der Stadt M abgedeckt wird."
Am 2.10.2001 ging die Kapitalertragsteueranmeldung 09/2001 auf ausgeschüttete Gewinnanteile für das Wirtschaftsjahr 2000 beim Beklagten ein; ebenfalls im Oktober 2001 gingen die Körperschaftsteuererklärung für 2000 und die Erklärung zur gesonderten Feststellung gemäß § 47 Abs. 1 KStG ein. Gemäß der Erklärung zum verwendbaren EK zum 31.12.2000 sowie der Kapitalertragsteuer-Anmeldung wurde die Ausschüttung für 2000 i.H.v. ... DM zunächst als ordentliche steuerpflichtige Ausschüttung für das Jahr 2000 i.S. § 27 Abs. 3 Satz 1 KStG behandelt und die sich daraus ergebende Körperschaftsteuererhöhung mit ... DM erklärt (Speisung aus entsprechenden EK-Töpfen nebst Anmeldung entsprechender Kapitalertragsteuer, vgl. Prüfungsvorbereitung lt. Prüferhandakte). Als Anlage beigefügt war der erwähnte Auszug aus der Versammlungsniederschrift vom 28.6.2001. Die Gewinnanteile wurden in der Anmeldung mit ... DM (= Jahresgewinn 2000 zzgl. Verwendung aus EK04 von ... DM) angegeben, da die Klägerin zunächst davon ausging, dass es sich um eine Gewinnausschüttung handle, auf die noch das Anrechnungsverfahren anzuwenden sei. Auf der Anlage WA zur Körperschaftsteuererklärung 2000 wurde die Gewinnausschüttung mit ... DM erklärt.
Infolge der erklärungsgemäßen Behandlung ergab sich danach eine Körperschaftsteuer-Minderung von ... TDM und eine Körperschaftsteuer-Erhöhung von ... DM für die tatsächliche Ausschüttung eines Teilbetrags i.H.v. ... DM aus dem EK03 (Komplettbetrag des EK03 lt. Gliederungsrechnung: ... DM, vgl. Erklärung zur gesonderten Feststellung gemäß § 47 Abs. 1 KStG vom 05.10.2001). Der Körperschaftsteuerbescheid 2000 und der Bescheid über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 47 Abs. 1 KStG zum 31.12.2000 wurden am 05.02.2002 versandt.
Am 15.4.2002 reichte die Klägerin eine geänderte Kapitalertragsteueranmeldung für September 2001 ein und beantragte eine Änderung des Körperschaftsteuerbescheides 2000 sowie Feststellungsbescheides gemäß § 47 Abs. 1 KStG zum 31.12.2000. Die geänderte Erklärung enthielt weder eine Körperschaftsteuerminderung/bzw. -erhöhung noch eine Verringerung des verwendbaren Eigenkapitals durch Ausschüttungen. Zur Begründung führte die Klägerin aus, man sei bei Erstellung der ursprünglichen Kapitalertragsteuer-Anmeldung für 09/2001 sowie der Körperschaftsteuererklärung für 2000 davon ausgegangen, dass es sich um eine ordentliche Gewinnausschüttung handle, die auf einem entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss beruhe. Zwischenzeitlich sei man jedoch zu der Erkenntnis gelangt, dass es an dem erforderlichen Gesellschafterbeschluss für die Gewinnausschüttung 2000 fehle, denn ein solcher sei nach der für den Streitzeitraum gültigen Fassung des § 15 des Gesellschaftsvertrages weder vorgesehen noch erforderlich gewesen. Aus der Niederschrift über die Gesellschafterversammlung vom 28.6.2001 ergebe sich lediglich die Feststellung des Jahresabschlusses für das Jahr 2000, während sich die Verpflichtung zur Ausschüttung des Gewinns bereits unmittelbar aus § 15 Abs. 1 des Gesellschaftsvertrags ergebe, sodass kein Ausschüttungsbeschluss gefasst worden sei. Der Jahresüberschuss habe 0 DM betragen, weil die Gewinnausschüttung in der Gewinn- und Verlustrechnung -- ähnlich einer Abführung bei Bestehen eines Gewinnabführungsvertrages -- aufwandswirksam erfasst worden sei.
Wegen des Fehlens eines den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschlusses habe es sich nicht um eine ordentliche Gewinnausschüttung i.S. § 27 Abs. 3 Satz 1 KStG a.F. gehandelt, sondern um eine solche i.S. § 27 Abs. 3 Satz 2 KStG a.F. Die Gewinnausschüttung 2000 sei daher nicht mehr mit dem verwendbaren Eigenkapital zum 31.12.2000 zu verrechnen, sodass die nachträglichen Angaben gemäß Feststellungsbescheid vom 5.2.2002 entfielen. Da sich für "andere Ausschüttungen" i.S. § 27 Abs. 3 Satz 2 KStG a.F. die Körperschaftsteuer für den Veranlagungszeitraum ändere, in welchem die Ausschüttung erfolge (hier: 2001), komme es für 2000 weder zu einer Körperschaftsteuerminderung noch zu einer Körperschaftsteuererhöhung. Aufgrund des Systemwechsels ab dem Jahr 2001 komme nämlich nicht das Anrechnungsverfahren, sondern das Halbeinkünfteverfahren zur Anwendung. Durch die Verfahrensänderung unterliege die Ausschüttung in 2001 schon der Definitiv-Besteuerung, sodass die wegen der Verwendung von EK03 vorgenommene Herstellung der Ausschüttungsbelastung für 2000 eliminiert worden sei. Die festzusetzende Körperschaftsteuer entspreche der Tarifbelastung von 0 DM. Im Ergebnis habe die Ausschüttung i.H.v. ... DM aus dem steuerlichen Einlagekonto und lediglich zu ... DM aus dem ausschüttbaren Gewinn der Klägerin gespeist werden können (...Schreiben vom 15.4.2002 unter Hinweis auf BFH v. 24.1.2001 - I R 103/99, HFR 2002, 49, BFH/NV 2001, 1455, Prüferhandakte).
Der Beklagte gab den Anträgen mit Bescheiden vom 21.6.2002 zunächst statt. Statt der bis dahin für 2000 festgesetzten Körperschaftsteuer i.H.v. ... DM (Differenz zwischen KSt-Minderungsbetrag i.H.v. ... DM und KSt-Erhöhungsbetrag i.H.v. ... DM) ergab sich nun eine KSt-Schuld von 0 DM. Infolge der geänderten Kapitalertragsteuer-Anmeldung verringerte sich die Kapitalertragsteuer auf die Ausschüttung um ... DM (zunächst angemeldet ... DM, dann nach Korrektur nur noch ... DM).
Im Anschluss an eine Ende 2005 begonnene Betriebsprüfung durch das FA für Groß- und Konzernbetriebsprüfung M für die Zeiträume 1999 bis 2004 wurden u.a. der Körperschaftsteuerbescheid für 2000 und der Feststellungsbescheid gemäß § 47 Abs. 2 KStG zum 31.12.2000 auf der Grundlage von Tz. 4.20 des BP-Berichts vom 4.9.2009 dahin geändert, dass die im September 2001 erfolgte Ausschüttung steuerlich wieder als ordentliche Gewinnausschüttung behandelt wurde (Änderungsbescheide vom 2.10.2009 bzw. 8.10.2009). Die Nachzahlung zur Körperschaftsteuer belief sich danach auf ... € nebst Nachzahlungszinsen in Höhe von rd. ... €. Die Betriebsprüfung vertrat dabei die Auffassung, dass nicht erkennbar sei, warum der Beschluss vom 28.6.2001 nicht den handelsrechtlichen Vorschriften entspreche. Der Beschluss stelle keine bloße Feststellung des Jahresabschlusses dar, sondern enthalte neben der Bestimmung des Ausschüttungsempfängers sowie des Jahres, für das ausgeschüttet werden solle, auch konkrete Angaben zum Zahlungszeitpunkt und damit alle Elemente, die den Gewinnauszahlungsanspruch der Gesellschafter gegenüber der Klägerin begründeten. Auch bei einem satzungsmäßigen Vollausschüttungsgebot und bereits entsprechend erfolgtem Bilanzausweis sei ein solcher Beschluss über die Gewinnverwendung erforderlich, der durch den Feststellungsbeschluss als gefasst gelte (Hinweis auf Fischer/Lutter/Hommelhoff, Anm. 20 zu§ 29 GmbHG). Überdies führte der Rechtsstandpunkt der Betriebsprüfung dazu, dass das bisher im Rahmen der Feststellung des steuerlichen Einlagekontos zum 31.12.2001 ermittelte Körperschaftsteuerguthaben i.H.v. ... DM/... EUR entfiel (vollumfänglich berücksichtigt bei der bisherigen KSt-Veranlagung für 2002).
Mit den Einsprüchen gegen die aufgrund der Prüfung erlassenen Änderungsbescheide wandte die Klägerin sich gegen die Qualifizierung der Gewinnausschüttung als solche i.S.d. § 27 Abs. 3 S. 1 KStG a.F. (Einspruchsbegründung vom 30.11.2009). Soweit sich die Klägerin außerdem gegen das Abzugsverbot der Nachzahlungszinsen auf Körperschaftsteuer gewandt hatte, wurde der Einspruch zwischenzeitlich zurückgenommen (Kläger-Schreiben vom 23.8.2010). Die Klägerin hielt daran fest, dass die Ausschüttung nicht auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss beruhe. Vielmehr liege aufgrund der Regelung im Gesellschaftsvertrag eine "eher einem Gewinnabführungsvertrag im aktienrechtlichen Sinne vergleichbare" Ausschüttung vor, mit der Folge, dass bereits das Halbeinkünfteverfahren anzuwenden sei. Die seinerzeit gültige Fassung des § 15 des Gesellschaftsvertrages sei keine "normale" Gewinnverteilungsregelung, sondern eine satzungsmäßig verankerte Ergebnisabführungsvereinbarung mit der Stadt M. Dies ergebe sich zunächst aus der Überschrift der Regelung, die nicht wie sonst bei Gesellschaftsverträgen üblich auf "Gewinnverwendung oder Gewinnverteilung" laute, sondern "Gewinn- und Verlustrechnung". Der Gewinn sei danach nicht aufgrund des Beschlusses vom 28.6.2001 ausgeschüttet worden, sondern "fließe" ausschließlich der Stadt M zu. Der Kreis M als Mitgesellschafter habe keinen Gewinnanspruch. Überdies enthalte die Regelung in Absatz 3 eine "Verpflichtung" der Stadt M, Verluste der Klägerin jährlich abzudecken. Der Beschluss vom 28.6.2001 sei dementsprechend kein Gewinnverwendungsbeschluss, sondern eine -- trotz Fehlens eines ertragsteuerlichen Organschaftsverhältnis i.S.d. §§ 14 und 17 KStG -- "satzungsmäßig verankerte Ergebnisabführungsvereinbarung", die bereits bei Aufstellung des Jahresabschlusses zu passivieren gewesen sei, mit der weiteren Folge, dass es zur Gewinnverwendung im Rahmen der Gesellschafterversammlung nichts mehr zu beschließen gegeben habe.
Aber auch wenn man die Ähnlichkeit zu einer satzungsmäßigen Pflicht zur Ergebnisabführung ablehne, liege kein Gewinnverwendungsbeschluss für ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr vor. Der Feststellungsbeschluss könne zwar grundsätzlich mit dem Gewinnverwendungsbeschluss verbunden werden, er sei aber nicht konkludent in ihm enthalten. Mangels eines im Jahresabschluss ausgewiesenen und durch die Gesellschafterversammlung festgestellten Jahresüberschusses könne die Gesellschafterversammlung nicht den Willen gehabt haben, über eine Gewinnverteilung zu beschließen. Dass sie einen solchen Willen auch tatsächlich nicht gehabt habe, komme bereits darin zum Ausdruck, dass das von dem Notar A beurkundete Ergebnis der Gesellschafterversammlung vom 28.6.2001 klarstelle, dass ein Gewinnverwendungsbeschluss gerade nicht zu fassen gewesen sei, da gemäß § 15 der Satzung ein sich lt. Jahresabschluss ergebender Gewinn der Klägerin der Stadt M zufließe und ein sich ergebender Verlust jährlich von der Stadt M abgedeckt werde. Vor diesem Hintergrund könne die eine Vollausschüttung vorsehende gesellschaftsrechtliche Regelung nicht als "Gewinnverwendungsbeschluss" im Sinne des § 34 Abs. 10a Satz 1 Nr. 1 KStG interpretiert werden.
Die Einsprüche blieben ohne Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 26.9.2017). Der Beklagte habe die streitige Gewinnausschüttung zu Recht als ordentliche Gewinnausschüttung i.S.d. § 27 Abs. 3 S. 1 KStG a.F. behandelt, mit der Folge, dass die Körperschaftsteuerminderung/-Erhöhung für den Veranlagungszeitraum eintrete, für das die Ausschüttung erfolge. Ein Gewinnverteilungsbeschluss entspreche immer dann den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften, wenn er zivilrechtlich wirksam sei (Hinweis u.a. auf BFH v. 22.8.2006 - I R 40/05, BFHE 215, 98, BStBIII 2007, 728 und v. 16.05.2007 - I R 84/06, HFR 2008, 52, BFH/NV 2007, 1925, letztere zum "Legeinholzurück"-Verfahren). Die Gesellschafter einer GmbH hätten nach § 29 Abs. 1 GmbHG grundsätzlich einen Anspruch auf den Jahresüberschuss bzw. (bei einer Rücklagenauflösung) auf den Bilanzgewinn. Weitere Voraussetzung neben dem Ausweis eines entsprechenden Jahresüberschusses bzw. Bilanzgewinns im Jahresabschluss sei die Festlegung der Ausschüttung in einem Beschluss über die Ergebnisverwendung. Die Gesellschafter könnten Ausweisungen von zu thesaurierenden Beträgen schon bei der Aufstellung des Jahresabschlusses berücksichtigen, indem darin von vorneherein entsprechende Positionen angelegt oder erhöht würden (Hinweis auf OLG Nürnberg vom 09.07.2008 - 12 U 690/07). In diesem Fall enthalte bereits der Ergebnisfeststellungsbeschluss (§§ 42a Abs. 2 Satz 1, 46 Nr. 1, 1. Alternative GmbHG) eine entsprechende Thesaurierungsentscheidung. Daher sei auch die Feststellung des Jahresabschlusses grundsätzlich geeignet, bereits Ergebnisverwendungscharakter zu haben. Auf einen Ergebnisverwendungsbeschluss könne auch dann nicht verzichtet werden, wenn die Ergebnisverwendung -- wie vorliegend -- bereits vollständig durch die Satzung vorgegeben sei. Es sei ohne weiteres möglich, den Gewinnverwendungsbeschluss im Zusammenhang mit dem Beschluss über die Feststellung des Jahresergebnisses zu fassen (Hinweis auf Baumbach/Hueck, GmbH-Gesetz, Anm. 38 zu § 29 GmbHG). Daher sei nicht erkennbar, warum der zusammen mit der Feststellung des Jahresabschlusses gefasste Beschluss über die "Gewinnauszahlung" nicht als ordnungsgemäßer Gewinnverwendungsbeschluss anzusehen sei.
Erstmals im Jahr 2000 habe die Klägerin den zur Gewinnausschüttung vorgesehenen Betrag gemäß § 268 Abs. 1 HGB bei der Ermittlung des Jahresüberschusses abgesetzt und danach nur noch den Jahresüberschuss von 0 DM ausgewiesen. Dies sei dann zulässig bzw. sinnvoll, wenn der Jahresabschluss nach vollständiger Ergebnisverwendung aufgestellt werde, d.h. wenn über die Gewinnverwendung bereits vorher beschlossen sei (Hinweis auf Baumbach/Hopt Kommentar zum HGB Anm. 1 zu § 268 HGB). Die eindeutige Satzungsregelung -- im Streitfall Vollausschüttungsgebot -- ebenso wie ein rechtswirksamer Gewinnabführungsvertrag könnten als bereits von vornherein festgelegte Gewinnverteilung angesehen werden, so dass zur Gewinnverwendung (mangels Ausweis eines Jahresüberschusses) auch nichts mehr zu beschließen gewesen sei. ln einem solchen Fall entfalle der Gewinnverwendungsbeschluss nach § 29 GmbHG (Baumbach/Hueck Anm. 13 zu § 29 GmbHG; Lutter-Hommelhoff, Anm. 22 zu § 29 GmbHG). Der im Zusammenhang mit der Feststellung des Jahresabschlusses gefasste Beschluss vom 28.6.2001 sei als ordnungsgemäß anzusehen, sodass es nicht an einem wirksamen Gewinnverteilungsbeschluss fehle. Daran ändere auch der Ansatz des verbleibenden Betrags von 0 DM im Jahresabschluss nach der satzungsgemäßen Gewinnverteilung nichts.
Die Klage richtet sich gegen die Qualifizierung der im Jahr 2001 abgeflossenen Gewinnausschüttung (... DM) als eine auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss beruhende Gewinnausschüttung im Sinne des § 27 Abs. 3 S. 1 KStG a.F.. Richtigerweise müsse das seit 2001 geltende Halbeinkünfteverfahren zur Anwendung kommen, mit der Folge, dass es nicht zu einer Körperschaftsteuererhöhung für 2000 durch die Verwendung von "EK03" für diese Ausschüttung im körperschaftsteuerlichen Anrechnungsverfahren komme. Der Beklagte begründe die nach seiner Auffassung vorliegende ordentliche Gewinnausschüttung letztlich damit, dass zum einen ein Gewinnverwendungsbeschluss zulässigerweise mit dem Ergebnisfeststellungsbeschluss verbunden werden könne und zum anderen vorliegend keinerlei Gründe erkennbar seien, die gegen die Ordnungsmäßigkeit - und damit Wirksamkeit - eines solchen Beschlusses sprechen würden. Bei dieser Argumentation werde jedoch der festzustellende Beschluss über die Ergebnisverwendung i.S. von § 27 Abs. 3 Satz 1 KStG a.F. unzulässigerweise als gegeben vorausgesetzt. Denn eines Gewinnverwendungsbeschlusses bedürfe es nicht, wenn im Gesellschaftsvertrag hierauf -- wie im Streitfall -- verzichtet worden sei (BGH v. 30.6.2004 - VIII ZR 349/03). Zwar sei der Verzicht dort nicht wörtlich niedergelegt, könne dem Vertrag allerdings mit hinreichender Klarheit entnommen werden. Denn aufgrund des vertraglich geregelten Vollausschüttungsgebotes zugunsten der Stadt M wäre jeglicher zusätzliche Gewinnverwendungsbeschluss rein formalistischer Natur und nur mit einem der vertraglichen Regelung identischen Regelungsgehalt möglich. Realitätsfremd sei die Annahme, dass die Gesellschafter mit der Festschreibung des Gebotes zur Vollausschüttung des Jahresergebnisses nicht gleichzeitig den Verzicht auf einen Gewinnverwendungsbeschluss intendiert hätten.
Entgegen der Auffassung des Beklagten seien keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass -- entgegen den anderslautenden Festlegungen im Gesellschaftsvertrag -- in der Gesellschafterversammlung am 28.6.2001 gleichwohl ein Beschluss zur Gewinnverwendung gefasst bzw. -- wie vom Beklagten angenommen -- konkludent mitgefasst worden sei. Dem stehe auch nicht entgegen, dass beide Beschlüsse nach Auffassung von Literatur und Rechtsprechung miteinander verbunden werden könnten. Denn auch bei einer entsprechenden Verbindung müssten beide Beschlüsse immer noch eigenständig erkennbar und voneinander unterscheidbar sein. Unzulässig jedenfalls sei die Schlussfolgerung des Beklagten von einem Beschluss über die Feststellung des Jahresabschlusses darauf, dass die Gesellschafter der Klägerin gleichzeitig konkludent auch einen Gewinnverwendungsbeschluss gefasst hätten. Das vom Beklagten herangezogene BFH-Urteil v. 16.5.2007 - IR 84/06 betreffe gerade den umgekehrten Sachverhalt, in dem von einem Gewinnverwendungsbeschluss konkludent auf einen darin enthaltenen Beschluss über die Feststellung des Jahresabschlusses geschlossen worden sei.
Schließlich könne ein -- konkludenter -- Gewinnverwendungsbeschluss auch nicht daraus gefolgert werden, dass die Klägerin erstmals in 2000 gemäß § 268 Abs. 1 HGB den gemäß § 15 des Gesellschaftsvertrags an die Stadt M auszuschüttenden Betrag bei der Ermittlung des Jahresüberschusses abgesetzt und danach einen Jahresüberschuss von 0 DM ausgewiesen habe. Denn die vom Beklagten angestellte Erwägung, dass ein solches Vorgehen nur sinnvoll sei, wenn der Jahresabschluss nach vollständiger Ergebnisverwendung aufgestellt werde, lasse außer Acht, dass sich die Schlussfolgerung auf einen Gewinnverwendungsbeschluss weder aus dem Wortlaut des § 268 Abs. 1 HGB noch aus dem vom Beklagten angeführten Schrifttum ergebe. Vielmehr setze die Regelung in § 268 Abs. 1 HGB voraus, dass die eventuellen Gewinnverwendungen vor Feststellung des Jahresabschluss bereits feststehen, ohne etwas darüber auszusagen, auf welcher Grundlage eine solche Gewinnverwendung vorgenommen werde.
Die Klägerin beantragt,
den Bescheid über Körperschaftsteuer und Feststellung gemäß § 47 Abs. 2 KStG für 2000 vom 8.10.2009 und den Bescheid über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß § 47 Abs. 1 KStG zum 31.12.2000 vom 2.10.2009 in Form der Einspruchsentscheidung vom 26.9.2017 dahin zu ändern, dass die im Jahr 2001 abgeflossene Gewinnausschüttung i.H.v. ... DM als solche i.S. § 27 Abs. 3 Satz 2 KStG behandelt und nicht mit dem verwendbaren Eigenkapital zum 31.12.2000 verrechnet wird, so dass weder die Körperschaftsteuerminderung i.H.v. ... DM eintritt noch die Körperschaftsteuererhöhung i.H.v. ... DM,
hilfsweise die Zulassung der Revision.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte bezieht sich dazu im Wesentlichen auf die Begründung in der Einspruchsentscheidung. Entgegen dem Vortrag der Klägerin enthalte der Gesellschaftsvertrag eben keine Regelung zum Verzicht auf einen Gewinnverwendungsbeschluss. Vielmehr sei ein Gewinnverwendungsbeschluss, sofern die Satzung kein anderes Verfahren vorsehe, eine unerlässliche Voraussetzung für die Wirksamkeit der Ergebnisverwendung, insbesondere für die Entstehung des Anspruchs auf Gewinnauszahlung in Konkretisierung des Mitgliedschaftsrechts (Hinweis auf Hueck/Fastrich in Baumbach/Hueck, 19. Auflage, § 29 Rz. 38). Erst der Beschluss über die Ergebnisverwendung lasse den konkreten Gewinnanspruch entstehen. Entgegen der Auffassung der Klägerin könne bereits die Feststellung des Jahresabschlusses Ergebnisverwendungscharakter haben (Hinweis auf OLG Nürnberg v. 9.7.2008 - 12 U 690/07, DB 2008, 2415).
Überdies sei die Klägerin im Rahmen der Anlage WA zur Körperschaftsteuererklärung für den VZ 2000 zunächst offensichtlich selbst davon ausgegangen, dass die Gewinnausschüttung auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss vom 28.6.2001 beruht habe, auf den bei Einreichung der Unterlagen verwiesen worden sei. In diesem Beschluss sei über die Feststellung des Jahresabschlusses hinaus bestimmt -- und damit beschlossen -- worden, dass der Bilanzgewinn gemäß § 15 Abs. 1 des Gesellschaftsvertrages i.H.v. ... DM abzüglich der einbehaltenen Kapitalertragsteuer und des Solidaritätszuschlages am 4.9.2001 ausgezahlt werde. Die Bezugnahme auf § 15 Abs. 1 des Gesellschaftsvertrages stehe dieser Bewertung nicht entgegen. Daher sei unter objektiven Gesichtspunkten im Rahmen der ordentlichen Gesellschafterversammlung vom 28.6.2001 -- wenn auch nicht wörtlich -- ein den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechender Gewinnverteilungsbeschluss ergangen.
Die Klage ist begründet. Mangels eines den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Beschlusses über die Verwendung des Jahresergebnisses für das Jahr 2000 unterlag die am 4.9.2001 erfolgte Ergebnisausschüttung der Klägerin an die Stadt M nicht dem Anrechnungsverfahren, sondern dem ab 2001 gültigen Halbeinkünfteverfahren.
1. Die Herstellung der Ausschüttungsbelastung gemäß § 27 Abs. 1 KStG in der bis zum 31.12.2000 gültigen Fassung nach Maßgabe des § 27 Abs. 3 Satz 1 KStG (Belastungsänderung für den Veranlagungszeitraum, in dem das Wirtschaftsjahr endet, für das die Ausschüttung erfolgt) hätte wegen des Systemwechsels zum Jahreswechsel 2000/2001 vorausgesetzt, dass es sich bei der am 4.9.2001 erfolgten Ausschüttung um eine solche handelt, die auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss für das Jahr 2000 beruht. Bei der am 4.9.2001 vorgenommenen Gewinnausschüttung handelt es sich jedoch um eine nach dem 1.1.2001 erfolgte "andere Ausschüttung" i.S. § 27 Abs. 3 Satz 2 KStG, für die aufgrund des Systemwechsels das Halbeinkünfteverfahren zur Anwendung kam, sodass entsprechend dem Begehren der Klägerin das Anrechnungsverfahren nicht anzuwenden und die Ausschüttungsbelastung nicht herzustellen war.
2. Gegen das Vorliegen eines den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschlusses für das Jahr 2000 spricht nach Auffassung des erkennenden Senates zunächst, dass der Jahresabschluss unter Berücksichtigung der entsprechend den Erläuterungen im Bilanzbericht satzungsgemäß ohnehin vorzunehmenden Gewinnausschüttung i.H.v. ... DM einen Jahresüberschuss von 0 DM ausweist. Insbesondere heißt es dort, "... Damit wird der Jahresüberschuss des Geschäftsjahres 2000 bereits als Gewinnausschüttung bzw. Verbindlichkeit gegenüber der Stadt M ausgewiesen...", ohne dass dies von einem noch zu fassenden Beschluss abhängig gemacht wurde.
Hinzu kommt, dass ausweislich des Protokolls der Gesellschafterversammlung vom 28.6.2001 ausdrücklich nur ein Beschluss über die Feststellung des Jahresabschlusses für das Geschäftsjahr 2000 gefasst und darüber hinaus lediglich festgestellt wurde, dass der Gewinn gemäß § 15 Abs. 1 des Gesellschaftsvertrags der Stadt M "zufließt" und deshalb "... am 4.9.2001 ausgezahlt" werde. Dieses Verständnis des Inhalts der in der Gesellschafterversammlung vom 28.6.2001 vorgenommenen Feststellung wird außerdem bestätigt durch die Urkunde des Notars A, der in der UR-Nr. 1 zum Ergebnis der Gesellschafterversammlung entsprechend der Versammlungsniederschrift ausdrücklich festhält: "Ein Gewinnverwendungsbeschluss war nicht zu fassen ..., da gemäß § 15 der Satzung ... ein sich nach dem Jahresabschluss ergebender Gewinn der Stadt M zufließt und ein sich ergebender Verlust jährlich von der Stadt M abgedeckt wird."
Daraus ergibt sich nach Auffassung des erkennenden Senates mit hinreichender Deutlichkeit, dass das Verständnis des Beklagten, der in die Jahresabschlussfeststellung in der Gesellschafterversammlung vom 28.6.2001 einen den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss für das Jahr 2000 hinein interpretiert, nicht zu halten ist. Etwas anderes ergibt sich entgegen der Auffassung des Beklagten auch nicht aus der am 2.10.2001 eingegangenen Kapitalertragsteueranmeldung 09/2001. Die Klägerin hat insoweit die fehlerhafte Rechtsanwendung, auf der die Kapitalertragsteueranmeldung 09/2001 vom 2.10.2001 beruht, rechtzeitig korrigiert und zur Überzeugung des Gerichts in der mündlichen Verhandlung nachvollziehbar dargelegt, dass das später als fehlerhaft erkannte Verhalten darauf beruhte, dass andere Personen über die steuerliche Behandlung befunden hätten als diejenigen, die den Beschluss vom 28.6.2001 gefasst hätten.
Der erkennende Senat vermag auch nicht der Auffassung des Beklagten zu folgen, der ausnahmslos annimmt, dass ohne Gewinnverteilungsbeschluss kein Anspruch des Gesellschafters auf Gewinnausschüttung bestehe, mit der Folge, dass die im September 2001 getätigte Gewinnausschüttung nicht ohne Ausschüttungsbeschluss hätte erfolgen können, der in der Gesellschafterversammlung vom 28.6.2001 gefasst sei. Dabei würdigt der Beklagte nicht hinreichend die Besonderheit des Falles durch § 15 des Gesellschaftsvertrags. Denn aus Sicht des Gerichts setzt der Anspruch des Gesellschafters auf Gewinnausschüttung eben keinen den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss voraus, wenn der Gesellschaftsvertrag -- wie im Streitfall -- bereits ein Vollausschüttungsgebot zugunsten des Gesellschafters "Stadt M" vorsieht. Dies macht die Situation im Streitfall jedenfalls ähnlich derjenigen, die im Falle eines echten Ergebnisabführungsvertrages gegeben wäre, bei der es sich unstreitig um eine Ausschüttung i.S. § 27 Abs. 3 Satz 2 KStG a.F. gehandelt hätte.
Bestätigt wird die Deduktion des erkennenden Senates auch durch die Einbeziehung der Vorjahre bis 1998 in die Auslegung, für die man für die Ausschüttungen tatsächlich noch jeweils entsprechende Gewinnausschüttungsbeschlüsse gefasst hatte. In den Jahren 1999 und 2000 ist man jedoch gerade nicht so verfahren, sondern hat den Jahresabschluss -- bestätigt durch den testierenden Wirtschaftsprüfer -- entsprechend dem dann geltenden Vollausschüttungsgebot gemäß § 268 Abs. 1 HGB unter Berücksichtigung der vollständigen Verwendung des Jahresergebnisses aufgestellt. Daher überinterpretiert der Beklagte die Beschlussfassung über die Jahresabschluss-Feststellung, wenn er trotz der gesellschaftsvertraglichen ausdrücklichen Formulierung "fließt zu" darin konkludent bzw. inzident auch einen Beschluss über die Verwendung des Jahresergebnisses sieht. Im Übrigen führt der Beklagte im Rechtsbehelfsverfahren mit Schreiben vom 8.3.2012 selbst aus, dass im Gesellschaftsvertrag bereits unabhängig von individuellen Gesellschafterbeschlüssen eine eindeutige Regelung über die Ergebnisverteilung bzw. Ergebnisverwendung habe getroffen werden sollen.
Zwar führt der Beklagte zu Recht an, dass es grundsätzlich möglich ist, den Gewinnverwendungsbeschluss im Zusammenhang mit dem Beschluss über die Feststellung des Jahresergebnisses zu fassen (Hinweis auf Baumbach/Hueck, GmbH-Gesetz, Anm. 38 zu § 29 GmbHG). Tatsächlich in Erscheinung getreten sind derartige zusammenfassende Beschlüsse jedoch eher in Fällen, in denen -- umgekehrt -- ein Beschluss über eine vorzunehmende Ausschüttung gleichzeitig eine Feststellung des Jahresabschlusses umfasste.
3. Die Neuberechnungen der nach den Grundsätzen dieses Urteils festzusetzenden Steuer bzw. der nach den Grundsätzen dieses Urteils vorzunehmenden Feststellungen wurden dem Beklagten aufgegeben, weil sie einen nicht unerheblichen Aufwand erfordern (vgl. § 100 Abs. 2 S. 2 FGO). Die Beteiligten haben der Anordnung der Neuberechnung bzw. der Neufeststellung durch den Beklagten nicht widersprochen.
4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.