FG des Landes Sachsen-Anhalt, Urteil vom 13.01.2012 - 1 K 1386/09
Fundstelle
openJur 2018, 8811
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Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Tatbestand

Die Klägerin besteht aus zwei Mitunternehmern, die Ende Februar 2007 als Gewerbe einen Montageservice bzw. den Einbau von genormten Baufertigteilen anmeldeten. Seitdem waren sie gemeinsam auf Baustellen in den Niederlanden tätig. Sie erklärten - nach Abzug von 38.121,80 € wegen Aufwendungen für Fahrten, Verpflegung und Unterkunft im Ausland - letztlich einen Gewinn von 29.230 €. Dabei entfiel ein überwiegender Teil der Betriebsausgaben in Höhe von insgesamt 23.200 € auf Pauschbeträge für Übernachtungen, welche im Streitjahr für die Niederlande 100 € betrugen.

Demgegenüber berücksichtigte der Beklagte im Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen 2007 vom 9. September 2009 für die Übernachtungen im Ausland nur (jeweils 2 x 113 Tage x 20 € =) 4.520 € Betriebsausgaben und hielt daran auch nach fristgerecht eingelegtem Einspruch im Einspruchsbescheid vom 5. Oktober 2009 fest. Dagegen richtet sich die Klage vom 19. Oktober 2009 Klage.

Die Klägerin wendet sich ausdrücklich nur gegen die Höhe der Übernachtungskosten in den Niederlanden.

Sie meint, sie habe diese Kosten in zutreffender Anwendung des entsprechenden BMF- Schreibens angesetzt, da es nicht immer möglich gewesen sei, entsprechende Belege vorzulegen. Auf Anforderung des Gerichts hat die Klägerin die dem Beklagten nur beispielhaft übersandten Reisekostenabrechnungskopien vervollständigt, woraus sich folgende Aufschlüsselung ergibt:

Zeitraum

Ort der Tätigkeit

Ort der Übernachtung

Anzahl der Übernachtung

Ergebnis/€

26.2.- 5.4.

Borculo

Beltrum

2 x 15

3.000 €

10.4.-1.6.

Hengelo

LossenBeltrumBorchemGronauEnschedeGoor

2 x 32 x 32 x 142 x 12 x 22 x 2

5.000 €

4.6.-20.12

Lichtenvoorde

BorchemMeddo

2 x 724 pauschal(+ 4 mit Beleg)

14.800 €400492

In der mündlichen Verhandlung führte ihr Prozessbevollmächtigter dazu aus, dass die Gesellschafter der Klägerin schon deshalb keine günstigeren Übernachtungspreise hätten aushandeln können, sondern die erstbeste Übernachtungsmöglichkeit hätten nehmen müssen, weil sie Existenzgründer gewesen seien und daher keine Erfahrungen mit einer Zimmer- oder Hotelsuche gehabt hätten. Außerdem seien sie auf der ersten Baustelle nur 8 bis 12 Wochen beschäftigt gewesen und hätten daher anfangs noch nicht wissen können, wo der regionale Schwerpunkt der Baustellen liegen werde, so dass sie sich jede Woche eine neue Unterkunft hätten suchen müssen. Daran habe sich bis heute wenig geändert, da ihre Gesellschafter - wie der zuletzt erstellte Jahresabschluss 2010 ohne jedwede Einnahmen zeige - nicht damit rechnen könnten, dass sie jederzeit wieder Aufträge in Holland bekommen werden.

Demgegenüber sei die vom Beklagten vorgenommene Schätzung der Übernachtungskosten nicht gerechtfertigt. Die angeführte Rechtsprechung zur unzutreffenden Besteuerung sei nur zu Lehrern oder Fernfahrern ergangen und daher beim hier vorliegenden Handwerk nicht anwendbar. Überdies habe der Beklagte nicht ausgeführt, welche Ausgestaltung die von ihm zugrunde gelegten Angebote gehabt bzw. aus welcher Region sie gestammt hätten. Ihre Gesellschafter seien im Jahr 2007 in verschiedenen Regionen der Niederlande tätig gewesen und die Angebote somit schwerlich vergleichbar, so dass gerade hier die mit der Pauschale bezweckte Vereinfachung greife.

Zumindest aber entstehe im Falle einer Klageabweisung eine Divergenz zu dem Urteil des Hessischen Finanzgerichtes vom 16. März 2009, 11 K 1498/05, EFG 2009, 1836, wonach die Anwendung der Pauschbeträge selbst dann nicht zu einer unzutreffenden Besteuerung führe, wenn die tatsächlichen Übernachtungskosten die Übernachtungspauschalen um 40 vom Hundert unterschreiten würden, so dass zumindest eine Revisionszulassung zu erfolgen habe.

Die Klägerin beantragt unter Änderung des Bescheids über die einheitliche und gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen 2007 vom 9. September 2009 und der Einspruchsentscheidung vom 3. November 2003 die Einkünfte aus Gewerbebetrieb entsprechend der eingereichten Steuererklärung festzusetzen, hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Der Beklagte meint, der Ansatz der Übernachtungspauschalen führe zu einer unzutreffenden Besteuerung, und der Aufforderung zur Belegvorlage sei die Klägerin nicht nachgekommen, so dass seine Schätzung dem Grunde und - nach einer Internetrecherche - auch der Höhe nach gerechtfertigt sei. In der mündlichen Verhandlung hat die Beklagtenvertreterin sich den Vortrag des Prozessbevollmächtigten zu der Dauer der ersten Baustelle zu eigen gemacht und betont, dass gerade eine derart lange Dauer von acht bis zwölf Wochen die Möglichkeit schaffe, günstigere Unterkünfte anzumieten, und dass schon vor Antritt einer Reise eine entsprechende Suche per Telefon oder Internet möglich sei.

Dem Senat haben die Feststellungs-, Gewerbesteuer- sowie die Rechtsbehelfsakten in Auszügen vorgelegen.

Gründe

Die Klage richtet sich - ungeachtet des in der mündlichen Verhandlung protokollierten Klageantrages - ausweislich der Klageschrift gegen die den fraglichen Bescheid erfassende Einspruchsentscheidung vom 5. Oktober 2003 und ist daher zulässig. Sie ist jedoch unbegründet, denn die Schätzung der Übernachtungskosten durch den Beklagten ist rechtmäßig.

Zwar besteht grundsätzlich ein Anspruch des Steuerpflichtigen auf Anwendung der Pauschbeträge für Auslandsübernachtungen, weil zu den Betriebsausgaben bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch die anlässlich einer Dienstreise entstandenen Übernachtungskosten gehören und weil die Finanzverwaltung bei fehlendem Einzelnachweis in Verwaltungsanweisungen auch Pauschbeträge zugelassen hat, die als Schätzung aufgrund des Gebots der Gleichbehandlung zu einer Selbstbindung führen (vgl. BFH, Beschluss vom 09.05.2005, VI B 3/05, BFH/NV 2005, 1550).

Aber wegen der Besonderheiten des vorliegenden Falles hat die Klägerin keinen Anspruch auf Anwendung der Pauschalen für Übernachtungen im Ausland. Diese sind nämlich nur auf solche Sachverhalte anzuwenden, für die die Anweisungen nach dem Verständnis der Verwaltung auch gelten sollen (BFH, Urteil vom 18. Mai 2004, VI R 70/98, BStBl II 2004, 962; Urteil vom 10. April 2002, VI R 154/00, BStBl II 2002, 779), und daher bei einer vom Normaltypus abweichenden Art der Dienstreise nicht bindend, wenn sie im Einzelfall zu einer offensichtlich unzutreffenden Besteuerung führen würden (BFH, Urteil vom 11.05.1990, VI R 140/86, BStBl. 1990, 777). Bestehen daher Anhaltspunkte, dass die tatsächlich angefallenen Übernachtungskosten die in den Richtlinien genannten Pauschbeträge nicht unwesentlich unterschreiten (wie beispielsweise bei einer Klassenfahrt, die nur geringe Übernachtungskosten für die Lehrkraft verursacht, vgl. BFH, Urteil vom 11.05.1990, VI R 140/86, BStBl. 1990, 777), so darf die Verwaltung weitere Ermittlungen über die Höhe der dem Steuerpflichtigen erwachsenen Kosten anstellen und bei einem nicht unwesentlichen Unterschreiten den Ansatz der Pauschalen wegen der ansonsten vorliegenden offensichtlich unzutreffenden Besteuerung ablehnen (vgl. BFH a.a.O., BStBl. 1990, 777; BFH, Beschluss vom 17.03.2004, I B 158/03, Haufe-Index 1160150).

Im Streitfall würde die Anwendung der Pauschbeträge für Übernachtungen von 100 € je Tag und Person insgesamt, aber auch in jedem Einzelfall zu einer offensichtlich unzutreffenden Besteuerung führen.

Es liegt nämlich eine vom Normaltypus abweichende Art der Dienstreise vor. Während der in den Richtlinien und in den BMF-Schreiben über die Pauschbeträge geregelte Dienstreisetypus auf eine einzelne Dienstreise an einem einzelnen Tag durch eine einzelne Person abstellt, ist im Streitfall über mehrere Dienstreisen zu befinden, bei denen die Gesellschafter über mehrere Tage, Wochen und sogar Monate immer wieder an den gleichen Orten den Dienstgeschäften nachgingen. Da in solchen Fällen günstigere Konditionen angeboten oder zumindest ausgehandelt werden können, sind die Pauschbeträge für Übernachtungskosten auf diesen Dienstreisetypus nicht zugeschnitten (FG Nürnberg, Urteil vom 11. Dezember 2008, 4 K 752/08, Haufe-Index 2119684). Das allein berechtigte den Beklagten schon zu einer Überprüfung, ob der Ansatz der Pauschbeträge zu einer unzutreffenden Besteuerung führt. Hinzu kommt, dass jeweils beide Gesellschafter zu den wechselnden Baustellen entsandt wurden, so dass schon von daher vorherige Absprachen und Planungen erforderlich und Rabatte denkbar waren, selbst wenn sich die Gesellschafter kein Zimmer geteilt haben sollten. Hinzu kommt, dass auf Baustellen tätige Monteure nicht selten die Möglichkeit haben, auf oder nahe der Baustelle in dafür hergerichteten Bauwagen zu übernachten. Daher ist eine unzutreffende Besteuerung - entgegen der Ansicht der Klägerin - nicht nur bei Fernfahrern und Lehrern auf Dienstreise -, sondern auch bei im Verbund arbeitenden Monteuren denkbar, insbesondere wenn sich der Betrieb noch in der Gründungsphase befindet und deshalb auf kostengünstige Angebote angewiesen ist, was hier vom Prozessbevollmächtigten in der mündlichen Verhandlung auch nicht in Abrede gestellt worden ist. Folglich war der Beklagte wegen der Besonderheiten des Einzelfalles durchaus berechtigt, zu prüfen, ob die Anwendung der Pauschbeträge nicht zu einer unzutreffenden Besteuerung führt.

Dem kann die Klägerseite auch nicht entgegen halten, dass anfangs nicht klar gewesen sei, wo der regionale Schwerpunkt der Baustellen sein werde. Nach Aktenlage waren die Gesellschafter schon von Beginn ihrer Tätigkeit an längerfristig auf denselben Baustellen tätig, nämlich auf der ersten laut den Reisekostenabrechnungen fünf Wochen in Folge, auf der zweiten immerhin acht Wochen und auf der letzten sogar über sechs Monate, wobei der Senat im entsprechenden Aussetzungsverfahren annahm, dass sie die Dauer auch von Beginn an einzuschätzen wussten. In der mündlichen Verhandlung hat der Prozessbevollmächtigte sodann - nachdem er laut seiner telefonischen Auskunft in mit den Gesellschaftern der Klägerin über diesen Aussetzungsbeschluss gesprochen und einen detaillierteren Vortrag angekündigt hat - sogar für die erste Baustelle eine Dauer von acht bis zwölf Wochen angegeben, ohne der Annahme entgegen zu treten, dass diese Dauer auch von Anfang an erwartet wurde. Daher ist der Klägerin - wie von der Beklagtenvertreterin in der Verhandlung bereits eingewandt - umso mehr entgegen zu halten, dass sie sich erstens frühzeitig um eine günstigere Unterkunft bemühen konnte und dass sie zweitens erhebliche Einsparungen aushandeln konnte.

Folglich bestand wegen der oben dargestellten Besonderheiten nicht nur Anlass zur Prüfung, sondern die oben genannten Usancen im Baugewerbe, die Feststellungen des Beklagten zu den örtlichen Gegebenheiten sowie Preisen und insbesondere die fehlende Mitwirkung der Klägerin zeigen in ihrer Gesamtheit, dass die Anwendung der Pauschbeträge zu einer unzutreffenden Besteuerung führen würde. Zunächst ist nämlich die weitere Behauptung der Klägerin, dass sich ihre Gesellschafter jede Woche eine neue Unterkunft hätten suchen müssen, weder substantiiert noch durch entsprechende Beweisangebote belegt worden. Dabei ist der Klägervertreter in der Verhandlung vom Gericht noch einmal eigens darauf hingewiesen worden, dass bislang nicht nur kein einziger Beleg über die von den Gesellschaftern behaupteten Übernachtungskosten vorgelegt worden ist, sondern dass überdies auch kein einziges Hotel bzw. Zimmer benannt worden ist, in dem sich die Gesellschafter eingemietet haben wollen, geschweige denn überhaupt eine Unterkunft der geltend gemachten Preiskategorie in entsprechender Nähe zur Baustelle. Dass die Gesellschafter kein Hotel bzw. keinen Vermieter und keine Anschrift benennen können, deutet darauf hin, dass sie in nicht fest installierten Sammelunterkünften übernachtet haben, kann aber letztlich dahin stehen. Soweit die Klägerin dem nämlich zunächst entgegen gehalten hatte, dass es nicht immer möglich gewesen sei, entsprechende Belege vorzulegen, ist sie schon im Aussetzungsverfahren vom Senat darauf hingewiesen worden, dass nach ihrer Reisekostenaufstellung nur für eine Woche und einen Gesellschafter ein Beleg existieren soll, der sich jedoch nicht in der Akte befindet, und daran hat sich auch in der mündlichen Verhandlung nichts geändert. Letztlich bleibt also die Art der Übernachtung trotz der Aufklärungsbemühungen des Beklagten wie des Gerichts unklar, weil die Klägerin keine konkrete Auskunft gibt. Die den Pauschbeträgen zugrundeliegende Annahme einer Übernachtung in Hotels oder vergleichbarem ist im vorliegenden Fall also nicht erwiesen. Entsprechendes gilt für die Dauer der Anmietung wie auch die dabei zugrunde gelegte Personenanzahl, so dass die den Pauschbeträgen zugrunde liegende Annahme der eintägigen oder zumindest kurzen Dienstreise einer einzelnen Person infolge fehlender Mitwirkung der Klägerin ebenfalls nicht zu verifizieren ist. Hinzu kommt als weiteres Indiz für eine unzutreffende Besteuerung das allgemeine Verhältnis der Ausgaben zu den Einnahmen. Also sind die bei der Pauschale zugrunde gelegten Aufwendungen im vorliegenden Fall eigentlich schon dem Grunde nach, jedenfalls aber der geltend gemachten Höhe nach nicht glaubhaft, so dass - wie in dem in der Verhandlung vom Gericht bereits zitierten Urteil des Schleswig- Holsteinischen FG vom 30. Juni 2011, 5 k 108/10, Haufe- Index 2802501 - nach Ausschöpfung der vorhandenen Beweismöglichkeiten verbleibende Zweifel zu Lasten der Klägerin gehen, weil sie für die Steuer mindernden Aufwendungen die Feststellungslast trägt.

Nachdem also die Anwendung der Pauschalen nicht in Betracht kommt und die Klägerin keine weiteren Angaben über die in Anspruch genommenen Unterkünfte gemacht hat, obwohl sich diese Unterkünfte sich im Ausland befinden, ist festzustellen, dass die Klägerin ihrer Mitwirkungspflicht gemäß § 90 Abs. 1 und 2 AO nicht nachgekommen ist und dass dementsprechend die Besteuerungsgrundlagen im Hinblick auf die angefallenen Kosten der Auslandsübernachtungen nach § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO i.V.m. § 162 Abs. 1 und 2 AO zu schätzen sind. Der Beklagte hat für diese Region im Internet für ein Zimmer mit Frühstück Preise zwischen 25 bis 35 € je Tag ermittelt und dementsprechend unter zulässiger Abrechnung des Preises für ein Frühstück je Gesellschafter und Tag ansetzen wollen.

Dem kann die Klägerin angesichts der sie selbst treffenden Feststellungslast und insbesondere angesichts ihrer gerade bei Auslandssachverhalten erhöhten Mitwirkungspflicht nicht allein damit entgegen treten, dass sie den Beklagten zu weiteren Substantiierungen auffordert. Vielmehr hätte sie den Beklagte und das Gericht - beispielsweise durch Benennung der von ihr genutzten Unterkünfte oder wenigstens durch Einholung eigener Preisangebote - in die Lage versetzen müssen, die angefallenen Übernachtungskosten anderweitig zu schätzen. Schon im Aussetzungsverfahren hatte der Senat darauf hingewiesen, dass die Klägerin die Ermittlungen des Beklagten nicht einfach als zu pauschal verwerfen könne, worauf die Klägerin allerdings bis zum Abschluss der mündlichen Verhandlung nicht reagiert hat. Entsprechendes gilt für die - nach wie vor nicht bestrittene - Behauptung des Beklagten, dass sich die jeweiligen Übernachtungsorte alle in einem Umkreis von 30 km befinden, so dass das Wiederaufsuchen eines vorherigen Übernachtungsortes auch bei trotz zwischenzeitlichen Baustellenwechsel plausibel erscheint und weitere Einsparmöglichkeiten eröffnet.

Soweit der Beklagte in den angefochtenen Bescheiden damals - mangels der vollständigen Reisekostenabrechnung - weniger Tage berücksichtigt hat, als die Klägerin mit ihren Reisekostenrechnungen zuletzt substantiiert hatte, erschien dem Senat die Schätzung im Aussetzungsverfahren gleichwohl nicht unangemessen niedrig, weil die vom Beklagten ermittelten Zimmerpreise noch keinen Abschlag für die langfristige Vermietung enthielten, obwohl ein solcher - insbesondere bei einer sechs Monate dauernden Anmietung naheliegend und angemessen erscheint. Nachdem die Klägerin mit ihrem Vortrag einer acht- bis zwölfwöchigen Dauer der ersten Baustelle diese Reisekostenabrechnung in der mündlichen Verhandlung letztlich wieder relativiert hat, erscheint die Schätzung nunmehr jedenfalls nicht zweifelhafter als zuvor.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision war weder nach § 115 Abs. 2 Nr. 2, noch nach Nr. 1 FGO zuzulassen. Sowohl der grundsätzliche Anspruch des Steuerpflichtigen auf Anwendung der Pauschbeträge, als auch die Ausnahmefälle der offensichtlich unzutreffenden Besteuerung sind bereits höchstrichterlich geklärt (vgl. bspw. BFH, Beschl. v. 9. Mai 2005, IV B 3/05, BFH/ NV 2005, 1550). Im Übrigen weicht das vorliegende Urteil, insbesondere hinsichtlich des noch für zulässig erachteten Unterschreitens der Pauschbeträge - entgegen der Auffassung der Klägerin - auch nicht von dem von ihr zitierten Urteil des Hessischen Finanzgerichts vom 16. März 2009, 11 K 1498/05, EFG 2009, 1836 ab. Zum einen hat der Beklagte tatsächliche Übernachtungskosten von 20 € je Tag ermittelt, während sich die Pauschbeträge auf 100 € je Tag belaufen, so dass jedenfalls die feststellbaren Übernachtungskosten die Pauschbeträge nicht nur um den für unschädlich gehaltenen Anteil 40 vom Hundert, sondern sogar um 80 vom Hundert unterschreiten. Zum anderen hat das Hessische Finanzgericht im viertletzten Absatz seines Urteils selbst ausgeführt, dass sich die Frage der offensichtlich unzutreffenden Besteuerung nicht allein nach einem "abstrakt bestimmten, festen Prozentsatz in Bezug auf die jeweilige, in den Verwaltungsanweisungen festgeschriebene Übernachtungspauschale" entscheide, und damit sich selbst - wie auch allen anderen Finanzgerichten - den gebotenen Raum zu tatrichterlicher Würdigung gelassen.